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上市公司年度審計報告范文1

【摘要】2011 年以來我國內(nèi)部控制審計報告出具的數(shù)量逐年遞增，與此同時，非標準的內(nèi)部控制審計意見報告所占比例也有所上升。本文選取了2013 年度內(nèi)部控制審計報告以及財務(wù)報表審計報告均為非標準意見的代表企業(yè)華銳風電，以及內(nèi)部控制審計報告為非標準意見但財務(wù)報表審計報告為標準無保留意見的代表企業(yè)上海家化進行案例分析。對非標準內(nèi)部控制審計意見與財務(wù)報表審計意見之間的關(guān)系進行了研究。

【關(guān)鍵詞】審計意見 審計報告 內(nèi)部控制審計 財務(wù)報表審計

一、引言

2007 年，美國公眾公司會計監(jiān)督委員會公開了第5 號審計準則，《與財務(wù)報表審計整合的財務(wù)報表內(nèi)部控制審計》，準則規(guī)定了內(nèi)部控制審計程序以及內(nèi)部控制的方法，準則還表示要盡量在導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報之前找出內(nèi)部控制的重大缺陷。2008 年，財政部、審計署、證監(jiān)會、銀監(jiān)會等聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范要求在深市和滬市上市的公司應(yīng)對本公司的內(nèi)部控制有效性進行自我評價，并且公開披露企業(yè)年度的內(nèi)部控制自我評價報告，在進行審計業(yè)務(wù)時，需聘請具有專業(yè)資質(zhì)的會計師事務(wù)所來進行企業(yè)內(nèi)部控制有效性的審計活動。2014 年，財政部聯(lián)合證監(jiān)會了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第21 號——年度內(nèi)部控制評價報告的一般規(guī)定》，明確了內(nèi)部控制評價報告構(gòu)成要素，需要披露的主要內(nèi)容及相關(guān)要求。

被出具非標準財務(wù)報表審計意見的上市公司數(shù)量自2011 年以來逐年遞減，且所占百分比也在逐年降低，然而被出具非標準內(nèi)部控制審計意見類型的上市公司數(shù)量自2011 年以來卻逐年增加，且所占百分比也逐年增加。本文選取了2013 年度內(nèi)部控制審計報告以及財務(wù)報表審計報告均為非標準意見的代表企業(yè)華銳風電，以及內(nèi)部控制審計報告為非標準意見但財務(wù)報表審計報告為標準無保留意見的代表企業(yè)上海家化進行案例分析，旨在探究內(nèi)部控制審計意見對財務(wù)報表審計意見的影響。

二、內(nèi)部控制審計報告與財務(wù)報表審計報告披露現(xiàn)狀分析

（一）2011—2013 年上市公司財務(wù)報表審計報告意見匯總

中國注冊會計師協(xié)會公布數(shù)據(jù)，截止2014 年4月30 日，共有40 家證券資格的會計師事務(wù)所為來自深市與滬市的2 534 家上市公司出具了2013 年年度財務(wù)報表審計報告，在這些財務(wù)報表審計報告中，包含有2 450 份標準無保留的審計意見，57 份帶強調(diào)事項段的無保留意見，22 份保留意見，以及5 份無法表示意見的審計報告。見表（1）。

與此同時，截至2014 年4 月30 日，共有40 證券資格的會計師事務(wù)所為來自深市與滬市的1 141家上市公司出具了2013 年年度內(nèi)部控制審計報告。在這一千多份的內(nèi)部控制審計報告中，有1 096 份是標準無保留意見內(nèi)部控制審計報告，35 份是帶強調(diào)事項段的無保留意見，9 份否定意見，以及1 份無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。見表（2）。

（二）2011—2013 年上市公司內(nèi)部控制審計報告意見匯總

（三）2011—2013 年被出具非標準內(nèi)部控制審計報告的上市公司財務(wù)報表審計意見匯總

同時被出具非標準財務(wù)報表審計意見和非標準內(nèi)部控制審計意見的上市公司2011 年沒有，2012年只有6 家，在2013 年卻達到了21 家。

（四）非標內(nèi)部控制審計報告增加原因分析

（1）內(nèi)部控制缺陷造成影響逐漸增大。近年來內(nèi)部控制的相關(guān)法規(guī)細則不斷頒布出來，從框架結(jié)構(gòu)到具體內(nèi)容不斷細化。尤其是在2014 年最新的《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第21號——年度內(nèi)部控制評價報告的一般規(guī)定》，明確了內(nèi)部控制評價報告構(gòu)成要素，說明了需披露的內(nèi)容及要求，并且還提供了可供注冊會計師參考的內(nèi)部控制審計報告模板。因此，內(nèi)部控制評價向著更加規(guī)范化、標準化的方向發(fā)展。

（2）審計意見的客觀性進一步提高。注冊會計師在內(nèi)部控制審計方面的專業(yè)性越來越高，經(jīng)驗越來越豐富，同時職業(yè)道德也有所提高，敢于披露被審計單位內(nèi)部控制的缺陷。

（3）企業(yè)內(nèi)部控制重視程度提高。認識到內(nèi)部控制對于企業(yè)發(fā)展的重要性，積極接受注冊會計師出具的內(nèi)部控制審計意見，并在內(nèi)部控制自我評價報告中披露，提出解決問題的可行性計劃和方案。

三、內(nèi)部審計報告與財務(wù)報表審計報表案例分析

（一）案例背景

華銳風電科技股份有限公司是一家以風電為主的新能源企業(yè)，主要進行不同風電機組的研發(fā)、制造和銷售。華銳風電公司在2013 年度被同時出具了非標準的內(nèi)部控制審計報告和財務(wù)報表審計報告。其中，內(nèi)部控制審計意見為否定意見，財務(wù)報表審計意見為保留意見。上海家化聯(lián)合股份有限公司是我國化妝品行業(yè)中第一家上市企業(yè)，產(chǎn)品覆蓋化妝品、家居護理用品等，擁有國際水準研發(fā)以及廣大的消費市場。上海家化2013 年年度審計報告中，內(nèi)部控制審計意見為否定意見，但財務(wù)報表審計意見卻為標準無保留意見。

（二）案例分析

1. 華銳風電

（1）華銳風電公司未能對實物資產(chǎn)實行有效控制，在對2013 年年末的存貨進行了全面清查后，發(fā)現(xiàn)了賬實不符的情況，實物相比較賬面金額，存在126 853.54 萬元的短缺。由于公司對于存貨盤點結(jié)果尚未核對完成，因此，在尚未獲得充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的情況下，注冊會計師無法實施必要審計程序，從而對于盤點結(jié)果以及由此所影響的存貨、資產(chǎn)減值損失、管理費用等會計科目無法確認。并且在對應(yīng)付賬款進行函證時，發(fā)現(xiàn)了較多往來不符的情形，在該情形下注冊會計師認為無法實施替代程序以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

（2）華銳風電公司2013 年年末在其母公司財務(wù)報表上確認了遞延所得稅資產(chǎn)32 924.13 萬元。但在此之前華銳風電已連續(xù)兩年出現(xiàn)虧損。其中母公司在 2012 年與2013 年分別取得利潤總額為-71 011.26萬元和-331 244.50 萬元。因?qū)θA銳風電公司未來的盈利情況不確定，注冊會計師認為無法確定這一事項對公司財務(wù)報表的影響是否恰當。

（3）華銳風電公司于2013 年 5 月、 以及2014年 1 月分別收到來自中國證監(jiān)會的兩封《立案調(diào)查通知書》，證監(jiān)會決定開始對華銳風電公司進行立案調(diào)查。截至到審計報告簽發(fā)日，證監(jiān)會的相關(guān)調(diào)查工作仍未結(jié)束，因此，注冊會計師無法判斷調(diào)查結(jié)論可能對華銳風電公司財務(wù)報表產(chǎn)生的影響。

2. 上海家化

（1）由于上海家化并沒有披露與吳江市黎里滬江日用化學品廠的關(guān)聯(lián)交易事項，并且于2013 年11 月收到了來自中國證監(jiān)會的《行政監(jiān)管措施決定書》，認定上海家化在2009 年至2013 年與滬江日化發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易違反了相關(guān)的法律法規(guī)。注冊會計師認為，上海家化對關(guān)聯(lián)交易未能進行有效控制，并且由于關(guān)聯(lián)方交易的未能及時識別會影響財務(wù)報表中與關(guān)聯(lián)方有關(guān)的數(shù)據(jù)的完整性以及準確性，導(dǎo)致內(nèi)部控制設(shè)計的失效。雖然上海家化在2013 年12 月表示對上述缺陷已進行了整改，但因為運行時間不長，因此不能認定整改有效。

（2）注冊會計師認為上海家化在2013 年以前及之后與代加工廠發(fā)生的委托加工交易在會計處理方法上不一致，由此認定部分上海家化子公司并未建立銷售返利以及運輸費等有關(guān)的內(nèi)部控制。這一缺陷會導(dǎo)致財務(wù)報表中涉及銷售費用和運輸費用等相關(guān)交易的完整性、準確性以及截止性產(chǎn)生偏差，因此認定相關(guān)內(nèi)部控制設(shè)計失效。

（3）注冊會計師發(fā)現(xiàn)在2013 年12 月31 日的財務(wù)報表中，財務(wù)人員將本應(yīng)計入其他應(yīng)付款科目的費用計入了應(yīng)付賬款科目，影響到財務(wù)報表多個會計科目的準確性，因此認為上海家化的財務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)不夠，造成會計處理的差錯。注冊會計師說明在2013 年年度財務(wù)報表審計中，已經(jīng)考慮了上述重大缺陷對審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的影響。因此，否定的內(nèi)控審計意見并未對上海家化2013 年年度財務(wù)報表出具的審計報告意見產(chǎn)生影響。然而在華銳風電內(nèi)部控制審計報告中看出，由于對存貨等實物資產(chǎn)缺乏有效的內(nèi)部控制，導(dǎo)致了財務(wù)報表審計報告中保留意見事項一、二對資產(chǎn)負債表中的“存貨”“應(yīng)收賬款”“資產(chǎn)減值損失”“管理費用”“銷售費用”等會計科目產(chǎn)生重大影響，這些重大缺陷都是屬于財務(wù)報表層次產(chǎn)生的。因此可以看出，內(nèi)部控制審計意見與財務(wù)報表審計意見關(guān)系緊密，內(nèi)部控制財務(wù)報表層次的缺陷會對財務(wù)報表審計報告意見產(chǎn)生重大影響。

四、結(jié)論

華銳風電公司與上海家化公司2013 年度的內(nèi)部控制審計報告均被出具了否定的意見，華銳風電被出具的財務(wù)報表審計報告是保留意見，上海家化被出具的財務(wù)報表審計報告卻是標準無保留意見。本文分析，只有當內(nèi)部控制出現(xiàn)財務(wù)報表層次缺陷時，才會對財務(wù)報表產(chǎn)生影響，從而引發(fā)財務(wù)報表審計非標準審計意見的出現(xiàn)。在關(guān)注非標準的內(nèi)部控制審計意見時，應(yīng)注意報告中所涉及的缺陷是否為財務(wù)報表層次的缺陷，如果是則對財務(wù)報表審計意見影響大；如果否則對財務(wù)報表審計意見影響較小。另外，即使企業(yè)當年被出具了非標準的內(nèi)部控制審計意見，并且內(nèi)部控制缺陷為非財務(wù)報表層次，但由于其所具有的滯后性，仍然有可能會影響到以后年度的財務(wù)報表審計報告的意見。

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上市公司年度審計報告范文2

當前，審計業(yè)務(wù)約定書大多采用格式條款訂立。這樣可以節(jié)省時間，有利于降低審計成本。一方面，可以促進會計師事務(wù)所合理經(jīng)營，有助于改善服務(wù)質(zhì)量及降低收費；另一方面，客戶也不必耗費精力就審計條件討價還價，對客戶甚為有利。但是采用格式條款訂立的審計業(yè)務(wù)約定書的弊端也顯而易見。會計師事務(wù)所在擬定合同條款時，經(jīng)常利用其制訂者的地位，制訂有利于己，而不利于客戶的條款，特別表現(xiàn)在可能制定一些免責條款，這些免責條款包括免除責任的條款和限制責任的條款。如"本所概不負責"或"本所只退還審計費，但不承擔其他賠償責任"等。通過規(guī)定這樣的免除或者限制其責任的條款損害客戶利益，便合同關(guān)系不公正，違背了公平原則。

《中華人民共和國合同法》第40條規(guī)定："提供格式條款一方免除其責任、加重對方責任、排除對方主要權(quán)利的，該條款無效"；第41條規(guī)定："對格式條款有兩種以上解釋的，應(yīng)當作出不利于提供格式條款一方的解釋"。為了避免不利于會計師事務(wù)所的法律糾紛，會計師事務(wù)所應(yīng)盡量回避使用格式條款業(yè)務(wù)約定書，而使用非格式條款約定書。如果為了節(jié)省審計成本，決定使用格式條款約定書時，應(yīng)注意以下問題：(1)事務(wù)所應(yīng)遵循公平原則確定雙方的權(quán)利和義務(wù)；(2)應(yīng)當采取合理的方式提請客戶注意免除或限制其責任的條款；(3)事務(wù)所應(yīng)按照客戶的要求，對免除或限制責任的條款予以說明。

二、持續(xù)經(jīng)營

20世紀60年代中期以來，西方各國控告注冊會計師的訴訟案件急劇增加，注冊會計師職業(yè)界進人了訴訟爆炸時代。許多審計風險源于客戶的持續(xù)經(jīng)營問題，源于注冊會計師對持續(xù)經(jīng)營問題的認識不夠。當前，主要存在以下問題：一是對持續(xù)經(jīng)營的風險認識不足，認為企業(yè)能否持續(xù)經(jīng)營，與審計無關(guān)，審計只要確保資產(chǎn)、負債、損益的真實性就可以了；二是末能實施關(guān)于持續(xù)經(jīng)營方面的審計程序；三是編制審計報告時，未能充分考慮持續(xù)經(jīng)營的影響。某注冊會計師接受某中外合資企業(yè)清算審計時，發(fā)現(xiàn)該公司上年度會計報表未經(jīng)審計，要求補辦審計報告，但在審計報告中對持續(xù)經(jīng)營問題末作任何披露。

針對以上存在問題，應(yīng)從以下幾方面加以規(guī)范。一是提高認識。在商業(yè)競爭十分激烈的市場經(jīng)濟中，企業(yè)破產(chǎn)倒閉屢見不鮮，無論是上市公司還是非上市公司，都面臨著持續(xù)經(jīng)營問題，因此注冊會計師應(yīng)當保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，合理運用專業(yè)判斷，充分考慮在可預(yù)見的將來持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理的可能性。二是充分關(guān)注企業(yè)財務(wù)、經(jīng)營等方面顯示持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理的跡象。例如:資不抵債，營運資金出現(xiàn)負數(shù)，流動比率、速動比率顯示財務(wù)狀況惡化。三是實施恰當?shù)膶徲嫵绦颉＠缗c企業(yè)一起分析、討論最近的會計報表、現(xiàn)金流量預(yù)測和盈利預(yù)測;審核影響持續(xù)經(jīng)營能力的期后事項、承諾及或有事項;查閱有關(guān)企業(yè)財務(wù)困境的會議記錄；向客戶的法律顧問詢問有關(guān)訴訟、索賠的情況等等。四是充分披露持續(xù)經(jīng)營對審計報告的影響。當客戶存在對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大影響的情況時，注冊會計師應(yīng)在審計報告中披露：(1)持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)；（2）未對資產(chǎn)、負債的數(shù)額和分類作出在無法持續(xù)經(jīng)營情況下所必需的調(diào)整。

三、審計報告意見類型

獨立審計具體準則第7號《審計報告》就審計意見的類型及其適用范圍作了詳盡的規(guī)定。然而審計實務(wù)中，有的注冊會計師為了遷就客戶等原因，錯誤地運用了審計意見的類型。例如，將保留意見寫成帶解釋性說明段無保留意見，將否定意見寫成拒絕表示意見。需要特別指出的是，有些業(yè)內(nèi)人士認為，帶解釋性說明段無保留意見與保留意見沒有實質(zhì)性區(qū)別。其實不然，這是完全屬于兩種不同類型的審計意見。例如，某上市公司1997年出售4250m，商業(yè)用房，在產(chǎn)權(quán)沒有過戶、房款沒有收取的情況下，確認收入已實現(xiàn)，提前確認利潤797萬元；此外，該公司在計算受托經(jīng)營報酬時，違反委托管理經(jīng)營合同書，只計算1至10月的部分利潤，而沒有承擔相應(yīng)的虧損，虛增利潤699·8萬元。某會計師事務(wù)所在對該上市公司1997年會計報表審計時未能盡責確認上述兩筆利潤已實現(xiàn)，并出具了帶解釋性說明段的無保留意見審計報告。提前確認利潤、虛增利潤都是姓"假"。對假的不出具保留意見或否定意見，而用了解釋性說明段的無保留意見。中國證監(jiān)會于1999年6月作出了對該會計師事務(wù)所和簽字注冊會計師處以警告，并分別罰款30萬元、3萬元的處罰決定。從公布的上市公司1998年年報審計報告來看，這種現(xiàn)象也非個別。因此注冊會計師發(fā)表意見時，不能混淆性質(zhì)，應(yīng)確保意見到位。

上市公司年度審計報告范文3

（一）增加審計成本，降低效率基于成本與效率的視角進行分析，事務(wù)所輪換制無論是對輪換到的下一家事務(wù)所還是對審計客戶，都會導(dǎo)致成本的增加，在審計的前一兩年也會降低審計的效率。從事務(wù)所的角度，根據(jù)美國審計總署（GAO）關(guān)于強制輪換會計師事務(wù)所潛在影響的研究報告，會計師事務(wù)所承擔的財務(wù)報表審計成本包括營銷成本和審計成本。所謂營銷成本是指會計師事務(wù)所承擔的努力獲取或保留審計客戶的成本，如通過招投標方式競價獲取審計客戶的事務(wù)所，其承擔的招標費用就構(gòu)成了營銷成本。審計成本是指會計師事務(wù)所承擔的實施客戶財務(wù)報表審計的成本，比如在審計的第一個年度對客戶行業(yè)領(lǐng)域、基本情況、信息系統(tǒng)的了解而發(fā)生的必要成本，初始年度相較以后年度增加的審計程序以及對審計年度期初實施的必要程序如收入、費用的期初截止測試也會增加審計成本。事務(wù)所輪換會增加其他方面的成本，例如審計客戶的管理信息系統(tǒng)用的是SAP，而事務(wù)所如果在以前的審計中沒有涉及過該系統(tǒng)，就會增加對審計人員的教育培訓成本；如果審計客戶是跨區(qū)域的大型企業(yè)集團，在全國各地擁有很多地區(qū)分公司和子公司，就會增加審計人員的遷置成本。GAO的一項調(diào)查結(jié)果顯示，會計師事務(wù)所在初始年度發(fā)生的審計成本可能比隨后年度的審計成本高出20%以上。意大利學者Bocconi研究發(fā)現(xiàn)，審計一個新客戶成本比之前增加了15％，在新的行業(yè)審計一個新客戶成本比之前增加了25％。此外，在初始審計的第一年，審計師需要投入比之前多40％的時間來熟悉客戶業(yè)務(wù)、經(jīng)營過程和財務(wù)流程，大大降低了審計效率。而會計師事務(wù)所由于輪換增加的成本會反映在審計定價上，通過審計收費或多或少地轉(zhuǎn)給客戶。從審計客戶角度考慮，事務(wù)所輪換會使審計客戶在初始年度發(fā)生選擇成本和支持成本。選擇成本與事務(wù)所的營銷成本相對應(yīng)，是審計客戶發(fā)生的、用于選擇新的事務(wù)所的成本；支持成本是指用于支持事務(wù)所的工作，比如為第一年度事務(wù)所了解公司狀況、企業(yè)管理系統(tǒng)、上一年度審計報告情況提供支持發(fā)生的成本。GAO的研究報告表明，會計師事務(wù)所的輪換會使被審計客戶在第一年度與審計相關(guān)的可能增加的成本比未變更事務(wù)所情況下的連續(xù)審計成本高出43%到128%。審計定價是供需雙方確定的對審計服務(wù)的一個合理價格，要考慮雙方的成本效率因素來合理定價。

（二）掩蓋不良動機中國注冊會計師協(xié)會曾經(jīng)指出，資本市場中存在個別上市公司涉嫌通過變更審計機構(gòu)換取有利的審計意見的現(xiàn)象。事務(wù)所輪換可能成為上市公司掩蓋不良動機、“購買審計意見”的一種手段。如果對一家上市公司執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所出具了不滿足該公司期望的非標準審計報告，那么上市公司為了股票更有市場等就想要更換事務(wù)所。在沒有實行事務(wù)所輪換制前，公司解聘會計師事務(wù)所及事務(wù)所辭聘，公司與事務(wù)所雙方都應(yīng)當報告并將原因披露給中國證監(jiān)會，并對其所披露信息的真實性負責，上市公司如果為了規(guī)避不利審計意見而更換事務(wù)所，就要面對投資者拋售公司股票、股價下跌等風險；實行事務(wù)所輪換制以后，上市公司可能會打著制度安排的幌子掩飾不良動機，投資者不能對更換事務(wù)所的真實意圖進行有效區(qū)分，不易做出正確的投資判斷。

（三）增加審計風險對于輪換到的后一家事務(wù)所，輪換可能增加其審計風險。由于執(zhí)行審計業(yè)務(wù)很大程度上依賴注冊會計師的經(jīng)驗判斷，注冊會計師的職業(yè)經(jīng)驗不是一蹴而就的，而是通過對被審計單位所處行業(yè)性質(zhì)和商業(yè)模式不斷了解逐漸積累的，需要一個過程，所以在越來越復(fù)雜的審計環(huán)境下，審計人員具有對被審計單位業(yè)務(wù)的熟練經(jīng)驗才能保證審計人員高效地安排審計工作，提高審計質(zhì)量。而事務(wù)所的輪換使得首次接受審計委托的下一家事務(wù)所在初始年度對審計客戶的了解極其有限，審計人員缺乏對被審計單位業(yè)務(wù)的處理經(jīng)驗會影響其職業(yè)判斷能力，從而加大了審計風險。

二、對事務(wù)所輪換的建議

（一）事務(wù)所輪換要考慮事務(wù)所規(guī)模事務(wù)所輪換要綜合考慮各方面的影響，既要看到它能夠提高審計獨立性的一面，又要看到它大幅增加審計成本、加大審計風險的一面，對于事務(wù)所輪換的范圍不應(yīng)一概而論，要秉著公平、合理、有效的態(tài)度設(shè)置參與輪換的事務(wù)所的范圍，并且要加強對事務(wù)所輪換的監(jiān)管。要綜合考慮事務(wù)所的規(guī)模、收益、投入資本、審計專長等因素，因為這些因素與可能發(fā)生的錯報相關(guān)。事務(wù)所規(guī)模越大、收益對個別審計客戶的依賴程度越小、審計專長越廣，其審計報告發(fā)生錯報的可能性就越小，這些因素也與審計成本增加的比例相關(guān)，小型事務(wù)所內(nèi)部結(jié)構(gòu)特征可能不適合實施輪換制。同時應(yīng)當嚴格區(qū)分執(zhí)行審計與非審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所，對于事務(wù)所執(zhí)行非審計業(yè)務(wù)可能沒有必要進行輪換。

（二）事務(wù)所輪換要考慮審計客戶的性質(zhì)和規(guī)模目前，我國已對國有金融企業(yè)輪換會計師事務(wù)所做出了具體規(guī)定，對會計師事務(wù)所承擔中央企業(yè)財務(wù)決算審計的年限也做出了明確規(guī)定。被審計單位的性質(zhì)，包括所有權(quán)結(jié)構(gòu)、治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動和財務(wù)報告不同，對其輪換執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所的要求應(yīng)當不同，所以在設(shè)置輪換事務(wù)所的被審計單位范圍時要考慮其性質(zhì)以及監(jiān)管要求等。對不同規(guī)模的被審計單位，輪換事務(wù)所的要求也應(yīng)當區(qū)別對待。就大規(guī)模的資產(chǎn)主體來說，一家事務(wù)所從接受審計委托，了解其商業(yè)模式、行業(yè)狀況、資產(chǎn)規(guī)模，到熟悉其業(yè)務(wù)流程、經(jīng)營決策，一般都需要兩到三年。

上市公司年度審計報告范文4

根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會《會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度(試行)》的規(guī)定和《中國注冊會計師協(xié)會關(guān)于開展～年會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作的通知》精神，我們于～年7月4日至8月30日對50家會計師事務(wù)所(包括分所)進行了檢查，13家事務(wù)所予以復(fù)查。現(xiàn)從以下四個方面進行匯報：

一、今年檢查工作的特點和基本做法

開展執(zhí)業(yè)質(zhì)量的監(jiān)督檢查工作，是行業(yè)誠信建設(shè)的內(nèi)在要求和客觀需要。本次檢查工作由協(xié)會領(lǐng)導(dǎo)總體布置，監(jiān)管部具體組織實施，在借鑒以往開展檢查工作經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，對～年度的檢查工作從計劃、組織、實施等方面都進行了認真準備和精心安排。

(一)認真做好檢查前的各項準備工作。

中注協(xié)檢查工作布置會后，我們修訂了執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作計劃，確定了～年檢查對象、范圍、檢查的方式和方法等內(nèi)容;召開了執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作布置會，部署了今年業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查工作。

舉辦了檢查人員培訓班，對40名檢查人員進行檢查前的培訓;針對小規(guī)模企業(yè)的特點，簡化了小規(guī)模企業(yè)的檢查工作底稿。

(二)檢查工作的特點和基本做法

按照中注協(xié)要求，結(jié)合我會與財政局監(jiān)督處不重復(fù)檢查的原則，對50家事務(wù)所進行檢查，其中～年后新設(shè)立的45家、具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的2家、5年內(nèi)未接受過協(xié)會自律性檢查的事務(wù)所3家，同時對上年度被強制培訓的13家事務(wù)所進行了執(zhí)業(yè)質(zhì)量復(fù)查。

檢查范圍：～年14月出具的上市公司、大中型國有企業(yè)、外商投資企業(yè)～年度審計報告。被檢查事務(wù)所共出具年度審計報告共2451份，檢查組抽查226份(其中上市公司報告4份)，抽查比例為9.2%。

為便于檢查人員工作，同時不影響被檢查事務(wù)所正常業(yè)務(wù)，與往年不同，我們從實際出發(fā)采取了實地檢查和報送資料集中檢查兩種方式。

在抽取審計業(yè)務(wù)項目時，選擇能全面反映事務(wù)所執(zhí)業(yè)水平的業(yè)務(wù)類型和業(yè)務(wù)項目，使抽取的檢查樣本具有廣泛性和代表性。例如，選擇不同審計部門或?qū)徲嬓〗M的業(yè)務(wù)項目;選擇不同的簽字注冊會計師完成的審計報告。

這次檢查工作給注冊會計師們提供了一次相互交流的機會，很多接受檢查的事務(wù)所非常重視與檢查人員交流執(zhí)業(yè)經(jīng)驗和體會，不少事務(wù)所把檢查組與事務(wù)所的交換意見會，看作是對注冊會計師進行專業(yè)培訓的好機會。通過檢查人員與注冊會計師的討論交流，達到了提高事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的目的。

二、檢查中發(fā)現(xiàn)的主要問題

(一)內(nèi)部質(zhì)量控制存在問題

對事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制的檢查，主要采取調(diào)查問卷、現(xiàn)場詢問并結(jié)合具體審計項目的檢查來進行。

檢查中發(fā)現(xiàn)大部分事務(wù)所建立了一整套以項目承接、項目風險管理、各級業(yè)務(wù)人員的職責規(guī)定、審計工作底稿審核規(guī)定、內(nèi)部控制評價規(guī)程等為主要內(nèi)容的內(nèi)部質(zhì)量控制制度和業(yè)務(wù)項目風險控制規(guī)程，在制度上為業(yè)務(wù)質(zhì)量提供了保證。

但少數(shù)事務(wù)所缺乏具體可行的制度，如有的事務(wù)所未建立執(zhí)業(yè)規(guī)程或?qū)徲嬍謨裕械膹男问缴下男辛巳墢?fù)核程序，但未簽署意見，對復(fù)核的程序和內(nèi)容亦無記錄，各級復(fù)核缺乏明確的責任分工，致使三級復(fù)核流于形式。

被檢查的新所和小所由于更多的關(guān)注市場開發(fā)，制度建設(shè)和執(zhí)行處于薄弱環(huán)節(jié)，項目質(zhì)量控制依賴具體的執(zhí)業(yè)人員。因此，不同的項目組由于人員組成的不同，使項目之間執(zhí)業(yè)質(zhì)量存在較大差異，風險控制標準不統(tǒng)一。

(二)職業(yè)道德方面存在問題

在本次檢查中，我們采用調(diào)查問卷、現(xiàn)場與相關(guān)審計人員詢問方式，未發(fā)現(xiàn)事務(wù)所及注冊會計師惡意違背職業(yè)道德的情況。

但我們發(fā)現(xiàn)事務(wù)所業(yè)務(wù)收費大多偏低，有的業(yè)務(wù)收費僅為標準收費的20-30%;注冊會計師普遍未就新承接業(yè)務(wù)與前任注冊會計師進行溝通。造成上述問題的原因除了受執(zhí)業(yè)環(huán)境、執(zhí)業(yè)隊伍素質(zhì)、不正當競爭等因素的影響，部分事務(wù)所自身存在重收益、輕質(zhì)量的狀況，尤其放開批所以來，部分事務(wù)所出現(xiàn)內(nèi)部分化、業(yè)務(wù)流失的趨勢，這種狀況勢必加劇同行間的不正當競爭。

三、具體審計項目存在的問題分析

(一)法律責任問題

1、對會計責任和審計責任重視不夠。如收集的財務(wù)報告未經(jīng)單位負責人簽字、蓋章或沒有單位的公章;將事務(wù)所的名稱作為會計報表附注的頁眉或頁腳;未按照企業(yè)會計準則的要求披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易;會計報表附注未將主要報表項目內(nèi)容予以列示;未披露財務(wù)報表的批準報出日期;管理～聲明書不簽日期或簽署日期與審計報告日期不一致等問題普遍存在。

2、底稿中存檔的審計報告沒有嚴格執(zhí)行簽字并蓋章制度。如注冊會計師只蓋章沒有簽字或只簽字沒有蓋章;將不應(yīng)作為審計報告附件的內(nèi)容作為附件。如在報告正文有附送會計報表的情況。

3、新所和小所對業(yè)務(wù)約定書重視不夠。沒有業(yè)務(wù)約定書、約定書要素不完整或內(nèi)容不恰當?shù)那闆r，被審計企業(yè)未蓋章，未明確出具報告日期或無簽約日期或有效日期，簽約日期晚于報告日期，不恰當限定年度審計報告的使用范圍等。

法律意識不強是今年業(yè)務(wù)檢查發(fā)現(xiàn)的較為普遍的問題。我們認為，事務(wù)所審計業(yè)務(wù)如果涉及法院、公安等相關(guān)部門，上述存在的問題將會導(dǎo)致事務(wù)所及注冊會計師承擔不必要的法律責任。

(二)綜合類項目存在的問題

1、普遍不重視審計計劃的編制。有的事務(wù)所未編制審計計劃。或者具體審計計劃固定化，沒有根據(jù)項目的實際進行調(diào)整以適應(yīng)項目的需要。對審計程序表執(zhí)行情況的說明一般不予重視，減少審計程序未經(jīng)有關(guān)責任人批準，在實際執(zhí)行過程中隨意性很大。審計計劃中沒有對企業(yè)的相關(guān)風險因素進行分析，對重要性水平的確定沒有過程及依據(jù)，沒有審計目標的描述，對以前年度審計的描述簡單，沒有費用預(yù)

算，對重要的審計領(lǐng)域與科目的審計程序沒有說明。

2、事務(wù)所普遍對期初余額的關(guān)注程度不夠，沒有獲取可以信賴的期初余額的有利證據(jù)，也沒有執(zhí)行相應(yīng)的審計程序;對影響本期的大額結(jié)轉(zhuǎn)項目沒有進行追查，未充分考慮期初余額對會計報表的影響。

3、沒有審計總結(jié)。未編制符合性測試記錄、審計差異匯總表、試算平衡表。

4、符合性測試目的不明確，符合性測試的結(jié)果與實質(zhì)性測試的時間、性質(zhì)、范圍沒有形成對應(yīng)關(guān)系，體現(xiàn)不出制度基礎(chǔ)審計的特點。對符合性測試樣本量確定的依據(jù)沒有充分的說明。

5、未單獨建立永久性檔案，對首次接受委托項目的，收集長期檔案資料不齊。

(三)實質(zhì)性測試存在問題

1、對往來款項的函證情況普遍執(zhí)行不到位。對應(yīng)收款項、應(yīng)付款項的審計程序有的只有賬賬核對、賬表核對，缺少必要的賬齡分析和函證程序;有的雖然發(fā)函但在回函很少的情況下，沒有執(zhí)行任何替代程序即予以確認。如某事務(wù)所對某物資公司的審計，公司其他應(yīng)收款金額為7225萬元，占資產(chǎn)總額34.74%，未實施函證的審計程序，也未執(zhí)行任何替代程序即予以確認。

2、存貨監(jiān)盤程序普遍實施不到位。對實物資產(chǎn)的審計，一般只取得了客戶提供的明細表或者盤點表，沒有事務(wù)所的監(jiān)盤或抽盤記錄，有的雖然有盤點或抽盤記錄，但沒有將盤點日的數(shù)據(jù)倒扎至報告日進行核對，使執(zhí)行的審計程序不能達到審計目的;對因客觀原因不能執(zhí)行監(jiān)盤或抽盤的實物資產(chǎn)，沒有執(zhí)行相關(guān)的替代程序;底稿中缺乏審計人員對大額資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的關(guān)注，如金額較大的固定資產(chǎn)的發(fā)票、進口設(shè)備的報關(guān)文件、在建工程的施工許可證、房屋與土地使用權(quán)證及其有關(guān)的抵押事項等。

如某事務(wù)所審計的某裝飾工程存貨金額為1234萬元，占總資產(chǎn)38.77%。其中工程施工1230萬元，注冊會計師未按工程項目編制明細表，未關(guān)注工程進度情況，也未進行實物監(jiān)盤的審計程序。

3、長期投資底稿未標明投資比例及核算方法。對于合同約定所占比例較大的投資，沒有檢查長期投資是否采用權(quán)益法核算，沒有對當期損益的調(diào)整是否正確，以及是否應(yīng)編制合并報表進行判斷。

4、收入確認不符合相關(guān)準則的規(guī)定。如某施工企業(yè)當期會計報表確認收入15.3億元。注冊會計師沒有取得工程結(jié)算收入的確認依據(jù)，沒有結(jié)合工程合同、工程進度等進行收入確認的判斷，沒有考慮收入確認方法隊會計報表的影響。

5、被檢查的多數(shù)事務(wù)所普遍存在對現(xiàn)金流量表審計的工作底稿不充分問題。

6、收集的審計證據(jù)不充分、不恰當，不足以對審計結(jié)論形成有力的支持。審計人員大量地復(fù)印企業(yè)的總賬、明細賬、記賬憑證及原始憑證，盲目地搜集無效的審計證據(jù)，沒有對證據(jù)的分析與職業(yè)判斷軌跡與記錄;有的出現(xiàn)審計證據(jù)不支持審計結(jié)論或二者不一致的情況;有的搜集審計證據(jù)不充分且目的性不強，憑證抽查比例過低，不能成為支持審計結(jié)論的依據(jù);部分審計項目，對于重要事項沒有取得審計證據(jù)，檢查人員無法進一步判斷對審計意見的影響。

如某公司主營業(yè)務(wù)收入增長106.30%，但主營業(yè)務(wù)成本只增長了20.41%，～年度收入增長主要為銷售給單一客戶,銷售額為2,389萬元，其中應(yīng)收賬款為1,437萬元，該銷售無主營業(yè)務(wù)成本。該交易為臨近資產(chǎn)負債日進行的重大異常交易，注冊會計師沒有充分關(guān)注交易對象的財務(wù)狀況、銷售規(guī)模、償債能力等;審計人員未對相關(guān)合同條款進行認真檢查，未關(guān)注其銷售是否符合收入確認條件;未關(guān)注公司是否已實際發(fā)貨，未查閱到交貨手續(xù)，未取得相關(guān)驗收合格的證明。

7、審計意見類型不恰當。

(1)部分事務(wù)所出具的審計報告的保留意見不在正文中披露，而是采用審計事項說明方式敘述。

(2)審計報告中審計范圍的界定不正確。某公司是合并會計報表，該所審計的是其母公司會計報表，僅對母公司會計報表發(fā)表審計意見而非合并會計報表，但是在審計報告范圍段中的表述是“我們審計了后附某公司～年12月31日的資產(chǎn)負債表以及～年度的利潤表和現(xiàn)金流量表。……”，無形中擴大了注冊會計師的責任。

(3)對審計過程中發(fā)現(xiàn)的重大問題以會計報表附注披露的方式替代審計報告意見，以此“規(guī)避”審計風險，造成審計意見不當。如某企業(yè)無形資產(chǎn)-專利～年期初140萬元，本年6月增加6000萬元，期末無形資產(chǎn)余額6140萬元，全年應(yīng)攤銷364萬元而未攤銷(受益期10年)。上述事項影響利潤減少366萬元(報表利潤-85萬元)，僅在報表附注中說明未在報告中披露，審計報告意見類型為無保留意見不恰當。

(4)強調(diào)事項段所強調(diào)的事項不屬于修訂后《具體準則第七號審計報告》規(guī)定的內(nèi)容。如某公司根據(jù)與另一公司簽訂的協(xié)議，提取資產(chǎn)占用費324.3萬元(占資產(chǎn)總額的34.54%)計入“其他應(yīng)付款”。注冊會計師在審計時就此事項向B公司進行函證, B公司未予確認。注冊會計師在審計報告中，將此事項作為無保留意見審計報告的強調(diào)事項段。

(5)企業(yè)會計制度運用錯誤，事務(wù)所出具無保留意見報告。如某審計報告意見段中說明被審計單位會計報表符合《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，但會計報表附注披露采取的會計政策是《施工企業(yè)會計制度》。同時，審計底稿的管理～聲明書中企業(yè)聲明采用《企業(yè)會計制度》。

(6)沒有充分考慮重大事項不符事項對審計報告的影響

某事務(wù)所出具的一份標準無保留意見審計報告，底稿記錄長期借款函證與報表差額較大, 注冊會計師沒有進一步檢查差異原因;某企業(yè)1995年成立，～年未編制利潤表而將損益項目在遞延資產(chǎn)核算、沒有合并持股56%的子公司， ～年度審計意見為帶強調(diào)事項的無保留意見，注冊會計師本年度仍出具無保留意見報告。

(7)注冊會計師對會計報表附注進行保留、對企業(yè)已接受并進行了調(diào)整的事項報，仍在審計報告中予以保留，盲目回避審計責任。

(8)對資不抵債企業(yè)的持續(xù)經(jīng)

營能力關(guān)注不夠，審計程序不到位。某事務(wù)所對資產(chǎn)總額為7365.89萬元，凈資產(chǎn)為-4549.29萬元的某飯店進行審計，注冊會計師未關(guān)注其持續(xù)經(jīng)營能力。注冊會計師只索取飯店的科目余額表，在工作底稿中填列報表數(shù)字，極少地執(zhí)行了審計程序，便出具了標準無保留意見審計報告。

四、對此次檢查的處理意見

針對上述檢查中出現(xiàn)的問題，對審計過程中違規(guī)情節(jié)較嚴重的注冊會計師、事務(wù)所予以行業(yè)懲戒：

(一)對兩家事務(wù)所予以通報批評：北京泳泓勝會計師事務(wù)所、北京宏大興會計師事務(wù)所

(二)對三家事務(wù)所予以限期整改：北京同道會計師事務(wù)所、北京中潤誠會計師事務(wù)所、北京慧運會計師事務(wù)所

(三)對六家事務(wù)所予以談話提醒：中誠恒平會計師事務(wù)所、中漢德會計師事務(wù)所、北京國信浩華會計師事務(wù)所、北京聯(lián)首會計師事務(wù)所、先峰榮達會計師事務(wù)所、北京今日升會計師事務(wù)所。

對以上事務(wù)所因?qū)徲媹蟾娲嬖趩栴}簽字注冊會計師予以談話提醒。

五、幾點意見與建議

1、本著幫助教育與并罰并重的原則，我們對以上11家事務(wù)所發(fā)書面通知書，要求事務(wù)所針對檢查發(fā)現(xiàn)的問題，提出整改意見和建議，從告知之日起一個月內(nèi)以書面的形式上報協(xié)會，我們將對整改結(jié)果進行跟蹤落實。并根據(jù)整改情況確定是否列入下一年的復(fù)查對象。

2、加強與有關(guān)部門的溝通，如對銀行的函證，往往因銀行不嚴格遵循財政部、中國人民銀行《關(guān)于做好企業(yè)的銀行存款、借款及往來款項函證工作的通知》有關(guān)規(guī)定，造成注冊會計師不能很好履行對函證實施有效控制的程序。建議向有關(guān)部門反映，解決函證收費高的問題。

3、檢查中事務(wù)所普遍反映收費低的問題。如對審計業(yè)務(wù)所采取的招標形式，所看重的只是價格因素，而對其他因素的關(guān)注程度卻較低，這就從客觀上加劇了事務(wù)所之間的價格競爭，使會計市場的買方與賣方權(quán)利更加不對稱，地位更加不平等。建議有關(guān)部門制定相應(yīng)的審計招標辦法。

上市公司年度審計報告范文5

一、引言

審計收費作為審計服務(wù)供需雙方就審計服務(wù)所達成的價格，反映了注冊會計師審計服務(wù)的價值。合理的審計收費不僅是保障注冊會計師審計質(zhì)量的經(jīng)濟基礎(chǔ)，也是注冊會計師審計行業(yè)可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)。如果會計師事務(wù)所的審計收費降低幅度過大，會迫使會計師事務(wù)所減少配備經(jīng)驗豐富的審計人員、迫使審計師減少必要的審計程序、迫使審計師搜集不充分的審計證據(jù)來支持所發(fā)表的審計意見，審計質(zhì)量就無從保證，從而埋下了審計風險隱患，公眾就不能充分信賴被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量，并據(jù)此作出正確的決策。在當前物價水平、工資水平等普遍上揚的背景下，一些會計師事務(wù)所的審計收費出現(xiàn)“跳水式”的下降，引起了社會各界的高度關(guān)注，有待于進行深入研究。截至2013年4月29日，在同時公布了兩個年度的審計費用的1 035家上市公司中，本文以2011年度審計費用是2012年度審計費用1.5倍以上的八家上市公司為例（如表1所示），通過分析審計收費的影響因素及內(nèi)在機理，提出相應(yīng)的對策建議。這八家上市公司在兩個年度內(nèi)均被出具了標準無保留意見的審計報告，其中只有天立環(huán)保更換了會計師事務(wù)所，其他七家上市公司仍然沿用上一年度的會計師事務(wù)所。

二、會計師事務(wù)所審計收費“跳水式下降”的因素分析

在市場經(jīng)濟不完善、法制環(huán)境不健全的背景下，無論是“深口袋理論”還是“審計保險假說”都缺乏實施的現(xiàn)實基礎(chǔ)。《會計師事務(wù)所服務(wù)收費管理辦法》第六條規(guī)定，“實行計件收費的審計服務(wù)，可以實收資本、資產(chǎn)總額或營業(yè)收入等反映審計對象規(guī)模的指標為計費依據(jù)，采取差額定率累進計算的辦法收取服務(wù)費。即按實收資本、資產(chǎn)總額或營業(yè)收入等劃分收費檔次，分檔計算收費額，各檔相加為收費總額。”

（一）總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、實收資本分析。由下頁表2資料可知：

1.從八家上市公司總資產(chǎn)來看，2012年總資產(chǎn)與2011年總資產(chǎn)相比，都存在不同程度的增長，增長最多的是電科院，增長24.68%；增長最少的是玉龍股份，增長2.00%。可見，總資產(chǎn)的增長變化不足以解釋上述八家上市公司審計費用的“跳水式”下降。

2.從八家上市公司凈資產(chǎn)來看，2012年凈資產(chǎn)與2011年凈資產(chǎn)相比，都存在不同程度的增長，增長最多的是電科院，增長8.05%；增長最少的是哈爾斯，增長0.77%。可見，凈資產(chǎn)的增長變化不足以解釋上述八家上市公司審計費用的“跳水式”下降。

3.從八家上市公司實收資本來看，2012年實收資本與2011年實收資本相比，除了玉龍股份和哈爾斯兩家上市公司與上年度持平以外，其他六家上市公司的實收資本都存在不同程度的增長，增長最多的是隆華傳熱，增長104.15%；增長最少的是華天科技，增長60%。可見，實收資本的增長變化不足以解釋上述八家上市公司審計費用的“跳水式”下降。

（二）營業(yè)收入、利潤總額、凈利潤分析。由表3資料可知：

1.從八家上市公司營業(yè)收入來看，2012年營業(yè)收入與2011年營業(yè)收入相比，除了玉龍股份、隆華傳熱兩家上市公司減少以外，其他六家上市公司的營業(yè)收入都存在不同程度的增長，增長最多的是天立環(huán)保，增長72.01%；增長最少的是哈爾斯，增長3.14%。就營業(yè)收入減少的玉龍股份、隆華傳熱兩家上市公司而言，玉龍股份減少了13.29%，與其審計費用減少87.95%相比，二者不成比例，不足以解釋其審計費用的大幅度下降；隆華傳熱減少了6.90%，與其審計費用減少73.08%相比，二者不成比例，不足以解釋其審計費用的大幅度下降。可見，營業(yè)收入的變化不足以解釋上述八家上市公司審計費用的“跳水式”下降。

2.從八家上市公司利潤總額來看，2012年利潤總額與2011年利潤總額相比，玉龍股份、天立環(huán)保、華天科技、電科院四家上市公司的利潤總額存在不同程度的增長，增長最多的是電科院，增長61.84%；增長最少的是天立環(huán)保，增長0.48%。冠昊生物、隆華傳熱、新研股份、哈爾斯四家上市公司的利潤總額存在不同程度的減少：冠昊生物減少了37.71%，其審計費用減少83.02%；隆華傳熱減少了25.76%，其審計費用減少73.08%；新研股份減少了11.80%，其審計費用減少40%；哈爾斯減少了17.08%，其審計費用減少33.33%；即利潤總額的減少與其審計費用的減少不一致。可見，利潤總額增長的四家上市公司不足以解釋其審計費用的“跳水式”下降，而利潤總額下降的四家上市公司可以部分解釋其審計費用的“跳水式”下降。

3.從八家上市公司凈利潤來看，2012年凈利潤與2011年凈利潤相比，玉龍股份、天立環(huán)保、華天科技、電科院四家上市公司的凈利潤存在不同程度的增長，增長最多的是電科院，增長61.58%；增長最少的是天立環(huán)保，增長0.11%。冠昊生物、隆華傳熱、新研股份、哈爾斯四家上市公司的凈利潤存在不同程度的減少：冠昊生物減少34.35%，其審計費用減少83.02%；隆華傳熱減少26.65%，其審計費用減少73.08%；新研股份減少13.44%，其審計費用減少40%；哈爾斯減少18.85%，其審計費用減少33.33%；即凈利潤的減少與其審計費用的減少不一致。可見，凈利潤增長的四家上市公司不足以解釋其審計費用的“跳水式”下降，而凈利潤下降的四家上市公司可以部分解釋其審計費用的“跳水式”下降。

（三）八家上市公司審計費用“跳水式下降”的其他因素分析。

1.審計市場主體缺乏對高質(zhì)量審計服務(wù)的自發(fā)性需求。母母錕放以后我國注冊會計師審計市場發(fā)展情況來看，注冊會計師審計制度是政府強制推行的結(jié)果，而非企業(yè)自愿選擇的結(jié)果。因而相當一部分公司包括上市公司對注冊會計師審計服務(wù)的需求主要是為了滿足法律法規(guī)的需要，而對高質(zhì)量的審計服務(wù)缺乏內(nèi)生性的需求。對于這些上市公司而言，他們不愿意為注冊會計師審計服務(wù)支付高額的費用，只要達到政策規(guī)定的最低要求即可，從而導(dǎo)致上市公司在聘請會計師事務(wù)所時，考慮更多的是審計收費的高低，而不是審計服務(wù)質(zhì)量的高低，這樣就會誘導(dǎo)會計師事務(wù)所采取價格戰(zhàn)而非質(zhì)量戰(zhàn)，來贏得比較優(yōu)勢。

2.注冊會計師審計市場競爭激烈。從注冊會計師審計服務(wù)供給來看，在當前高等教育擴招的背景下，幾乎所有的高等院校都開設(shè)了會計審計專業(yè)或相關(guān)專業(yè)，每年龐大的會計審計專業(yè)以及其他非會計審計專業(yè)畢業(yè)生，通過自身的辛勤努力源源不斷地進入注冊會計師審計隊伍，為不斷擴大供給注冊會計師審計服務(wù)奠定了基礎(chǔ)；從注冊會計師審計服務(wù)需求來看，由于我國企業(yè)自身對注冊會計師審計報告的需求不足以及審計邊界的縮小，使得我國注冊會計師審計服務(wù)缺乏剛性需求，注冊會計師審計服務(wù)市場的供需必將失衡，尤其是隨著國際“四大”進入我國審計市場，憑借其優(yōu)勢與我國本土的會計師事務(wù)所展開競爭，搶占了我國注冊會計師審計服務(wù)市場的很大一部分市場份額，進一步加劇我國本土會計師事務(wù)所之間的競爭，使得本土會計師事務(wù)所在承擔業(yè)務(wù)時處于弱勢地位，由此引發(fā)“價格戰(zhàn)”便在情理之中。

三、治理會計師事務(wù)所審計收費“跳水式下降”的對策建議

（一）增強會計師事務(wù)所的社會責任意識。審計學家Mautz和Sharaf曾經(jīng)說：“審計是關(guān)于社會責任及道德行為以及收集、評價證據(jù)的一種活動。”會計師事務(wù)所作為一種承擔特定社會使命的智力型組織，作為資本市場和市場經(jīng)濟的重要參與者，應(yīng)樹立社會責任意識，肩負其對投資者以及社會公眾所承擔的社會責任，全方位、多手段地培養(yǎng)注冊會計師樹立高尚的職業(yè)道德觀。在執(zhí)業(yè)過程中堅持獨立、客觀、公正的職業(yè)道德，使審計結(jié)論不依附和屈從于任何利益集團或人士的影響和壓力。

（二）完善上市公司的治理結(jié)構(gòu)和治理機制，使股東成為真正的審計委托人，培育對高質(zhì)量審計服務(wù)的自愿性需求。上市公司的現(xiàn)在或潛在的投資者、債權(quán)人等高質(zhì)量審計服務(wù)的需求者，其需求的層次、質(zhì)量等內(nèi)容無法直接傳遞給會計師事務(wù)所，而且他們無法為注冊會計師審計支付費用，所以他們的需求無法形成有效需求。因此，完善上市公司的治理結(jié)構(gòu)和治理機制，提高對高質(zhì)量審計服務(wù)的需求，使股東成為審計委托人，享有選擇會計師事務(wù)所的權(quán)利，改變目前審計委托人和被審計人不分離的現(xiàn)象，實現(xiàn)承擔審計費用和享受審計收益相匹配，有效地制約經(jīng)理人員的機會主義行為，形成審計市場的有效需求。

（三）優(yōu)化會計師事務(wù)所的組織形式。現(xiàn)在，我國會計師事務(wù)所的組織形式大多是有限任制，這種形式不利于注冊會計師審計市場的健康平穩(wěn)發(fā)展，建議對現(xiàn)有的有限責任制組織形式進行改革，逐漸推行合伙制組織形式，使會計師事務(wù)所對其提供的審計服務(wù)承擔無限責任，從而減少“低價攬客”現(xiàn)象的發(fā)生，促進審計收費市場的平穩(wěn)發(fā)展。

（四）培養(yǎng)會計師事務(wù)所的行業(yè)專長，提供異質(zhì)性的審計服務(wù)。會計師事務(wù)所行業(yè)專長是指會計師事務(wù)所的注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中相對于其他會計師事務(wù)所的注冊會計師在技能上的優(yōu)勢，以此向客戶收取費用溢價，為客戶提供異質(zhì)性的審計服務(wù)，例如普華永道在金融業(yè)上有專長，德勤擅長內(nèi)控咨詢業(yè)務(wù)。因此，我國會計師事務(wù)所要不斷培養(yǎng)自身的行業(yè)專長，這樣不僅可以擴大事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍、提供差異化的審計服務(wù)、提升整個行業(yè)的服務(wù)水平，而且可以提高審計市場的進入壁壘以及自身對審計收費的控制力，從而獲得審計費用溢價，進而提高會計師事務(wù)所的市場談判能力和市場競爭力，實現(xiàn)會計師事務(wù)所、審計客戶以及政府部門的三方共贏。

（五）注冊會計師協(xié)會對低價收費的會計師事務(wù)所進行約談和重點監(jiān)控。各級注冊會計師協(xié)會要加強對審計收費的監(jiān)督檢查，尤其是對低價收費的會計師事務(wù)所進行書面約談，就可能存在的風險進行提示，并要求會計師事務(wù)所和注冊會計師確保對低價收費的審計工作投入、重視期初余額審計、切實做好項目質(zhì)量控制。與此同時，各級注冊會計師協(xié)會要加強對這類會計師事務(wù)所的監(jiān)控，實現(xiàn)審計收費市場的持續(xù)博弈，保證其審計質(zhì)量，維護審計市場乃至資本市場的秩序，服務(wù)資本市場善治的目標。S

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上市公司年度審計報告范文6

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制鑒證 審計 審核

自2006年我國對資本市場內(nèi)部控制信息披露實施管制以來，上市公司披露的內(nèi)部控制鑒證報告數(shù)量猛增，但是這些報告的標題和內(nèi)容卻五花八門，可比性較差，削弱了信息的有用性。究其原因，主要是注冊會計師對內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)性質(zhì)的認識存在差異。現(xiàn)階段內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)是定位于審核抑或?qū)徲嫞@是一個有必要厘清的重要問題。本文擬對此問題進行理論分析和實證研究，旨在為提高我國上市公司內(nèi)部控制鑒證制度的實施效果有所幫助。

一、內(nèi)部控制審核與內(nèi)部控制審計辨析

根據(jù)國際審計鑒證準則委員會（IASSB）的定義，鑒證業(yè)務(wù)是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強責任方之外的預(yù)期使用者對鑒證對象信息信任程度的一種業(yè)務(wù)，其中鑒證對象信息是對鑒證對象按照標準進行評價和計量的結(jié)果。在鑒證業(yè)務(wù)中，內(nèi)部控制審核（Examination）與內(nèi)部控制審計（Audit）的區(qū)別主要表現(xiàn)在以下五個方面：

一是保證水平不同。內(nèi)部控制審核提供的是有限保證，而內(nèi)部控制審計提供的是合理保證，合理保證的保證水平要高于有限保證。

二是鑒證對象不同。在內(nèi)部控制審核中，注冊會計師僅就企業(yè)管理當局對特定基準日的內(nèi)部控制有效性的認定（即企業(yè)內(nèi)部控制自我評價報告）進行審核，并發(fā)表審核意見。在內(nèi)部控制審計中，注冊會計師不僅要審計管理層的報告，還要出具一份有關(guān)公司內(nèi)部控制效果的單獨的、獨立的意見。從鑒證對象看，注冊會計師在內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)中承擔的責任顯然要重于審核業(yè)務(wù)。

三是測試控制設(shè)計與運行有效性的程序不完全相同。內(nèi)部控制審核包括詢問、觀察、檢查、重新執(zhí)行，內(nèi)部控制審計。除了用到上述程序外，還必須實施穿行測試，以便為其審計意見提供充分適當?shù)淖C據(jù)。美國公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB）的審計準則要求外部審計人員至少對每個重要交易實施一次穿行測試。穿行測試涉及從原始憑證追蹤某筆交易，經(jīng)企業(yè)的信息系統(tǒng)，直至它在企業(yè)財務(wù)報告上反映出來。而在審核業(yè)務(wù)中只是簡單地了解企業(yè)內(nèi)部控制，針對性不強，收集的證據(jù)的充分性和適當性要弱很多，因此無須執(zhí)行穿行測試。

四是鑒證意見態(tài)度不同。內(nèi)部控制審核是以消極方式發(fā)表鑒證意見，而內(nèi)部控制審計是以積極方式發(fā)表鑒證意見。

五是社會影響不同。財務(wù)報告內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)主要是為資本市場服務(wù)，其鑒證結(jié)果對整個社會有巨大而深遠的影響。相比于內(nèi)部控制審核，內(nèi)部控制審計提供的保證水平較高，因而社會公眾更多地依賴審計意見。內(nèi)部控制審計的社會影響顯然要比內(nèi)部控制審核的大得多。

上述五個方面的差異，核心是保證水平不同。正是源于內(nèi)部控制審計提供的保證水平高于內(nèi)部控制審核提供的保證水平，才導(dǎo)致了注冊會計師需要執(zhí)行更加周密、嚴格的計劃，收集更加充分適當?shù)淖C據(jù)，以支持注冊會計師以積極方式發(fā)表審計意見，同時也使得其社會影響更大，注冊會計師承擔的責任更重。

二、我國內(nèi)部控制鑒證制度的演進―由審核到審計

2000年11月中國證監(jiān)會《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則》， 規(guī)定商業(yè)銀行和證券公司在其年報中出具對內(nèi)部控制的有效性、完整性和合理性的自評報告，并委托所聘請的會計師事務(wù)所對其內(nèi)部控制制度，尤其是風險管理系統(tǒng)的完整性、合理性及有效性進行評價，提出改進建議，并出具評價報告。這是我國首次確立上市公司內(nèi)部控制專項審核制度。而后證監(jiān)會以信息披露內(nèi)容與格式的形式要求，將對內(nèi)部控制鑒證擴大到了在境內(nèi)申請首次公開發(fā)行股票并上市的公司以及申請發(fā)行新股的上市公司范圍。2002年2月，為了規(guī)范注冊會計師執(zhí)行內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)，國注冊會計師協(xié)會頒布了《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》。

2006年，滬深交易所先后出臺《上市公司內(nèi)部控制指引》，要求上市公司披露內(nèi)部控制自我評價報告，深交所要求其所有主板上市公司的注冊會計師在對公司進行年度審計時，就公司財務(wù)報告內(nèi)部控制情況出具評價意見，而上交所僅要求會計師事務(wù)所出具對內(nèi)部控制自我評估報告的核實評價意見。這標志著我國全面實施上市公司內(nèi)部控制鑒證制度。雖然兩份指引未明確說明內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的性質(zhì)，但是從其規(guī)定的鑒證對象和注冊會計師責任看，滬深交易所對內(nèi)部控制的定位不同，上交所定位為審核，而深交所定位為審計。這表明這一時期政府監(jiān)管部門對上市公司內(nèi)部控制鑒證的性質(zhì)尚未達成共識。

2008年6月，財政部等五部委聯(lián)合我國最具權(quán)威性的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，其中第十條要求會計師事務(wù)所對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行審計，出具審計報告。《基本規(guī)范》對內(nèi)部控制鑒證的定位與美國SOX法案相同，這將中國的內(nèi)部控制鑒證推向了保證程度最高的審計業(yè)務(wù)，中國的內(nèi)部控制鑒證正式從審核轉(zhuǎn)變?yōu)閷徲嫛?010年4月，財政部等《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》，首次對注冊會計師執(zhí)行內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)進行專門規(guī)范。至此，從制度層面上說，我國上市公司內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)性質(zhì)的定位已完全明確。

顯然，我國內(nèi)部控制鑒證經(jīng)歷了由審核向?qū)徲嬣D(zhuǎn)變的發(fā)展軌跡，這種轉(zhuǎn)變雖然會增加企業(yè)的成本，同時也對注冊會計師的專業(yè)勝任能力提出了更高的要求，但是有助于加強公司治理，提高財務(wù)報告質(zhì)量，保護投資者利益，符合企業(yè)和社會的長遠利益。

三、內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)性質(zhì)認同度調(diào)查

如前所述，深交所對內(nèi)部控制鑒證定位為審計，這與2008年頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》一致，那么，實踐中注冊會計師是否均認同這一定位呢？我們以2009年度深市主板上市公司披露的內(nèi)部控制鑒證報告為樣本來研究這一問題。

2009年度深市共有485家上市公司，其中96家披露了注冊會計師的內(nèi)部控制鑒證報告。從報告標題來看，使用的報告標題有10余種之多，其中使用最廣泛的是“內(nèi)部控制鑒證報告”，共42份，占總數(shù)的43.75%， 其次是“內(nèi)部控制審核報告”，共23份，占總數(shù)的23.96%，其余的使用“內(nèi)部控制制度報告”、“內(nèi)部控制審核評價意見”、“專項報告”以及“專項說明”等名稱。由此可見，注冊會計師對內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)性質(zhì)的認識存在分歧。值得注意的是，沒有一份報告采用“審計報告”作為標題，由于審計業(yè)務(wù)在鑒證業(yè)務(wù)中要求的保證程度最高，注冊會計師面臨的法律風險最大，因此在專門的內(nèi)部控制鑒證指引出臺前，事務(wù)所很有可能出于規(guī)避風險的考量而棄用這一名稱。

從報告的內(nèi)容來看，96份鑒證報告可以劃分成三種范式，一是審計報告，共75份，占比是78.13%，報告對被審單位內(nèi)部控制的有效性以積極方式發(fā)表審計意見；二是審核報告，共5份，占比是5.21%，報告強調(diào)提供的保證水平為有限保證，其保證程度低于合理保證；三是其他鑒證業(yè)務(wù)報告，共16份，占比是16.67%，報告強調(diào)不是對內(nèi)部控制專門審核，僅就管理當局提供的內(nèi)部控制自我評價報告與注冊會計師對該公司財務(wù)報表的審計發(fā)現(xiàn)在重大方面是否一致發(fā)表意見。以上統(tǒng)計結(jié)果說明注冊會計師未一致認同將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)定位為審計，近四分之一的注冊會計師將內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)定位為審核或保證程度更低的其他鑒證業(yè)務(wù)。上述現(xiàn)象反映出深交所的《上市公司內(nèi)部控制指引》沒有得到全面的貫徹執(zhí)行。

四、結(jié)論與建議

內(nèi)部控制審計與內(nèi)部控制審核在保證程度、鑒證對象、測試程序、鑒證意見態(tài)度等諸多方面存在差異。我國上市公司內(nèi)部控制鑒證制度最初定位為審核，后發(fā)展為審計，制度創(chuàng)新的目的是最大限度的促進企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，提高上市公司內(nèi)控信息披露的質(zhì)量。在對深市主板市場上內(nèi)部控制鑒證報告進行統(tǒng)計分析后，我們發(fā)現(xiàn)我國注冊會計師還沒有對內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)的性質(zhì)形成統(tǒng)一的認識。因此，我國有關(guān)的政府監(jiān)管機構(gòu)和行業(yè)協(xié)會還需要針對內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)加大對注冊會計師的宣傳和培訓，加強對內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)的監(jiān)管，促使內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)質(zhì)量不斷提高。

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