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財產(chǎn)獨立審計報告范文1

一、獨立審計的產(chǎn)生與審計委托權(quán)定位的選擇

現(xiàn)代完全意義上的獨立審計產(chǎn)生于英國。1720年，英國“南海公司事件”的發(fā)生、解決導致了注冊會計師制度的誕生 。Charles Snell對南海公司的審計是由官方委托的，雖不是真正意義上的民間獨立審計，但此后蓬勃興起的注冊會計師行業(yè)直接催生了“獨立審計”。

獨立審計是在“企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)”分離后所形成的受托經(jīng)濟責任關(guān)系下，基于經(jīng)濟監(jiān)督的客觀需要而產(chǎn)生的，受托經(jīng)濟責任關(guān)系是其產(chǎn)生的前提。當受托經(jīng)濟責任關(guān)系確立后，客觀上就存在委托人對受托人實行經(jīng)濟監(jiān)督的需要。由于彼此間存在直接的經(jīng)濟利益關(guān)系，財產(chǎn)所有者自身對財產(chǎn)管理者的監(jiān)督、檢查便帶有一定的主觀性和片面性，或者財產(chǎn)所有者不具有這方面的能力。因此對財產(chǎn)管理者的監(jiān)督檢查，客觀上需要與財產(chǎn)所有者和財產(chǎn)管理者都無利害關(guān)系的第三者來進行，這便是獨立審計工作產(chǎn)生的內(nèi)在要求。

獨立審計的產(chǎn)生毫無疑義的告訴了我們當時的審計委托權(quán)定位在財產(chǎn)所有者身上，這是由當時的客觀條件決定的；因為不可能存在一個另外的第三者會基于財產(chǎn)所有者的利益執(zhí)行審計委托職能。我們也能從獨立審計產(chǎn)生的前提提煉出兩大要素：第一、企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離；第二、由財產(chǎn)所有者委托第三者對財產(chǎn)經(jīng)營者進行監(jiān)督檢查。

二、獨立審計委托人應(yīng)具備的稟賦

從獨立審計的產(chǎn)生來看，審計委托人應(yīng)具備以下稟賦：第一、審計委托人應(yīng)是企業(yè)所有者。如果審計委托人不是企業(yè)所有者，而是國家，這種審計就不是獨立審計，而是國家審計。第二、審計委托人應(yīng)關(guān)心企業(yè)財產(chǎn)的保值、增值。所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離使得企業(yè)所有者與經(jīng)營者對企業(yè)財務(wù)信息的占有不對稱，審計委托人之所以通過獨立的第三者（注冊會計師）對經(jīng)營者進行審計，就是出于對企業(yè)財產(chǎn)的保值、增值狀況的關(guān)切。沒有這種關(guān)心，是不可能出現(xiàn)獨立審計的。第三、審計委托人應(yīng)是企業(yè)真實財務(wù)信息的需要者。如果企業(yè)所有者自身不需要真實的財務(wù)信息，而僅僅只是希望企業(yè)保值增值，獨立審計也是不會產(chǎn)生；只要企業(yè)所有者另外雇請一批內(nèi)部審計監(jiān)察人員，獨立于經(jīng)營者進行管理，就可達到這一目標。第四、審計委托人應(yīng)對企業(yè)經(jīng)營者持懷疑態(tài)度。出于理性，經(jīng)營者有可能損企業(yè)、肥個人，企業(yè)所有者正是基于這一考慮，才會產(chǎn)生對企業(yè)經(jīng)營者監(jiān)督檢查的要求。要是所有者對經(jīng)營者深信不疑或者所有者、經(jīng)營者同為一人，這時進行獨立審計毫無意義。

這里所提出的審計委托人應(yīng)具備的稟賦是指獨立審計起源時，審計委托人應(yīng)具有的特征，正是這些特征直接誘發(fā)并催生了獨立審計的產(chǎn)生。但是站在今天的立場看，這些特征已不再適用審計委托人。如審計委托人應(yīng)是企業(yè)的所有者，從今天一些公司存在的獨立董事制度而言，因為獨立董事不占有公司股份（或只占有公司少量股份），由獨立董事委托審計就打破了審計委托人應(yīng)是企業(yè)所有者的界限。對于第二點特征“審計委托人應(yīng)關(guān)心企業(yè)財產(chǎn)的保值、增值”也值得懷疑，許多股東期望上市公司粉飾業(yè)績就與企業(yè)資產(chǎn)保值增值相悖。因為粉飾業(yè)績將造成更多的稅負，這會導致企業(yè)資產(chǎn)流失；股東仍希望如此，是因為企業(yè)粉飾財務(wù)報告會使得股價上升，他們能通過拋售股票獲取資本利差。從這點分析，不難得出，股東作為審計委托人時，他們是否是企業(yè)真實財務(wù)信息的需要者也值得懷疑。

當前公司的審計委托人或多或少的不具有獨立審計產(chǎn)生時其應(yīng)具的稟賦折射出了幾個問題：第一、當前審計委托人應(yīng)具的稟賦是否有待變化；第二、當前公司審計委托權(quán)的定位是否有誤。

三、公司兩權(quán)依存狀態(tài)下的審計委托權(quán)定位

公司制度作為現(xiàn)代企業(yè)制度的基本形式，分析它的產(chǎn)生、發(fā)展對我們分析審計委托權(quán)定位有重要意義。公司是依照公司法組建并登記的以營利為目的的企業(yè)法人。以公司制企業(yè)為典型，探討審計委托權(quán)定位比較具有代表性。

從所有權(quán)、經(jīng)營權(quán)兩權(quán)合離的關(guān)系來看，公司制企業(yè)存在三種依存狀態(tài)：一、所有者和經(jīng)營者同一，如家族式企業(yè)；二、經(jīng)營者持有公司一定比例的股份；三、經(jīng)營者不持有公司股份或僅持微量股份，所有者和經(jīng)營者完全分離或幾乎完全分離。需特別說明的是，這三種形式的劃分只是大致上的，它們之間并不存在絕對的界限。

（一）所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)合一時的審計委托權(quán)定位

當企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)完全合一時，按照傳統(tǒng)審計理論，此時是無需進行獨立審計的。在今天審計報告作為企業(yè)必須提供的一項外部承諾 時，這類企業(yè)所進行的獨立審計已完全偏離了它產(chǎn)生時的初衷—替企業(yè)所有者審核、檢查企業(yè)經(jīng)營者。此種情況下，注冊會計師出具的審計報告更多的是為稅務(wù)部門、債權(quán)人、潛在債權(quán)人、潛在投資者服務(wù)的。

不難看出在企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)完全合一時，將審計委托權(quán)賦予股東是有問題的。如果從審計起源的角度來看，這種情形無需審計；若從審計報告的需要者來看，審計的委托人就不應(yīng)是股東。

（二）所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)完全分離時的審計委托權(quán)定位

所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)完全分離是與審計起源理論最吻合的一種狀態(tài)。如果對這種狀態(tài)進行比較深入的分析，我們?nèi)匀徊粫p易得出“此時將審計委托權(quán)賦予所有者是合理的”這個結(jié)論。筆者認為所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)完全分離時由誰來委托審計，應(yīng)分兩種情況對待。一種是強所有者狀態(tài)，另一種是強經(jīng)營者狀態(tài)。

在后種情況下，因股東比較分散，加之信息不對稱，股東出于對經(jīng)營者監(jiān)督的需要，由他們來委托審計是可行的，這也符合獨立審計起源的內(nèi)在要求。但在前種情況下應(yīng)另當別論，盡管此時依舊存在所有者與經(jīng)營者之間的信息不對稱，但因股權(quán)比較集中，大股東完全有可能達成一致意見，建立獨立于經(jīng)營者的內(nèi)部審計部門，強化對經(jīng)營者的內(nèi)部審計。也就是說，強所有者有能力通過內(nèi)部審計替代外部審計制約經(jīng)營者。

兩權(quán)分離時，一個可怕的現(xiàn)象是雖然所有者和經(jīng)營者形式上獨立（經(jīng)營者不持有公司股份），但人格上不獨立（經(jīng)營者與所有者關(guān)系密切，利益趨同）。試想若經(jīng)營者所粉飾的財務(wù)報告總是為股東服務(wù)，仍由股東委托審計又何以確保審計監(jiān)管的有效性呢？

（三）所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)部分重合時的審計委托權(quán)定位

所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)部分重合這是公司制企業(yè)最常見的一種依存狀態(tài)，企業(yè)董事會由內(nèi)部董事和外部董事共同組成，部分大股東兼具董事與企業(yè)管理者身份。值得注意的是，本文所指的外部董事有別于獨立董事，外部董事指來自于管理層之外的董事。它的范圍比獨立董事大，除包括獨立董事外，它也包括那些參與董事會決策但不參與董事會決策執(zhí)行的董事。

在兩權(quán)部分重合情況下，審計委托權(quán)定位可以有三種形式：第一、由整個董事會委托審計；第二由董事會中的獨立董事委托審計；第三由外部董事委托審計。對于這幾種審計委托模式，是可以排出優(yōu)劣順序的；可以推斷由外部董事委托審計優(yōu)于由獨立懂事委托審計，最差的是由董事會委托審計。

財產(chǎn)獨立審計報告范文2

當前我國注冊會計師執(zhí)業(yè)的九大困境分析

1.審計意見表示與社會公眾的理解差距

注冊會計師對上市公司財務(wù)報表出具的審計報告有四大類，即無保留意見的審計報告、保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和拒絕表示意見的審計報告。注冊會計師根據(jù)獨立審計準則進行了審計，出具了恰當?shù)膶徲媹蟾妫趯徲媹蟾娌桓蓛魰r(我們可以把標準無保留意見的審計報告以外的審計報告通稱為不干凈的審計報告)，財務(wù)報告的使用者往往認為審計報告是有問題甚至是錯誤的。如因?qū)徲嫹秶艿絿乐叵拗贫鼍叩木芙^表示意見的審計報告，社會公眾往往這樣認為：審計范圍受到嚴重限制，為什么會受到限制?企業(yè)管理層都能對審計的項目進行控制，而注冊會計師在獲取足夠的證據(jù)時遭遇到了困難，肯定是企業(yè)高管有意隱瞞某些事實，或者故意設(shè)置某些障礙阻擾注冊會計師獲取足夠的審計證據(jù)，既然企業(yè)高管存在問題，就應(yīng)出具否定意見的審計報告。更有意思的是，在不干凈的審計報告遭遇到公司的經(jīng)營失敗或重大違法行為時，注冊會計師即便出具了恰當?shù)膶徲媹蟾妫鐣鹘缛哉J為注冊會計師未勤勉盡職，因注冊會計師的審計失敗而導致他們利益受損，應(yīng)追究注冊會計師的有關(guān)責任。

2.內(nèi)部控制制度基礎(chǔ)審計下的管理層舞弊的困境

我們國家現(xiàn)階段審計職業(yè)界實行的是制度基礎(chǔ)審計，是一種以審查企業(yè)內(nèi)部控制制度著手的審計方法。根據(jù)獨立審計準則，內(nèi)部控制制度的建立、健全與執(zhí)行有效性，是被審計單位的會計責任，企業(yè)管理當局有責任建立良好的內(nèi)部控制制度。制度基礎(chǔ)審計的重點是對制度的各個控制環(huán)節(jié)審查，目的在于發(fā)現(xiàn)控制制度中的薄弱環(huán)節(jié)并找出問題發(fā)生的根源，然后針對這些環(huán)節(jié)擴大檢查范圍。企業(yè)管理當局是內(nèi)部控制制度的設(shè)計者和執(zhí)行者，那么在管理當局有意制造某些內(nèi)控制度的假象時，良好的內(nèi)部控制假象將讓注冊會計師收集較少的審計證據(jù)，注冊會計師往往很難發(fā)現(xiàn)管理舞弊。根據(jù)獨立審計準則，注冊會計師有責任發(fā)現(xiàn)和披露被審計單位的管理當局的重大舞弊，若沒有發(fā)現(xiàn)和披露管理當局的重大舞弊，是注冊會計師的過錯，應(yīng)承擔過失責任。另外，在實際的工作中，對在審計中發(fā)現(xiàn)的管理舞弊，注冊會計師往往不是選擇披露，而是提醒企業(yè)有關(guān)管理高層改正，而且，審計工作中實際發(fā)現(xiàn)的重大管理舞弊與實際發(fā)生的重大管理舞弊之間存在很大差距。這樣，在公司管理當局，特別是公司最高管理當局與公司各利益群體串通舞弊時，注冊會計師往往是力不從心。

3.公司治理結(jié)構(gòu)中角色重合的困境

所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離是現(xiàn)代公司治理制度的一大特征，公司的最高權(quán)利機關(guān)是股東大會，在股東大會的基礎(chǔ)上選舉產(chǎn)生董事會，董事會對股東大會負責，代表股東的利益，董事會聘請企業(yè)高層管理人員對企業(yè)實施具體的經(jīng)營管理。企業(yè)的所有權(quán)屬于股東，企業(yè)的經(jīng)營權(quán)則授權(quán)給企業(yè)管理當局。股東是委托人，公司管理當局是人，股東委托公司管理當局對公司進行經(jīng)營管理。在審計業(yè)務(wù)的委托關(guān)系中，股東委托審計機構(gòu)鑒證公司管理當局經(jīng)營業(yè)績，即股東是委托人，審計機構(gòu)是人。管理當局與審計機構(gòu)是獨立的，不存在任何的契約、利益關(guān)系，由人監(jiān)督人的過程是可以保證其公正性的。我國現(xiàn)階段的現(xiàn)象是很多公司的高管本身就是董事會的重要成員，公司高管既對公司實施具體的經(jīng)營管理，又名義上代表股東，在董事會中主宰著公司的重大決策，這樣使得公司高層為謀取自己的利益而損害廣大的投資者利益提供了廣闊的空間，內(nèi)部人控制現(xiàn)象十分嚴重。董事會成員，企業(yè)高管部分成員二合一，使受托進行審計的審計構(gòu)處于十分尷尬的位置，即“委托人”(董事會)委托審計機構(gòu)對委托人(是董事會重要成員的高層管理人員)的會計責任予以認定或解除。審計機構(gòu)在審計過程中很可能迫于委托人的壓力而作出妥協(xié)，出具欠適當?shù)膶徲媹蟾妫斐闪藢徲嬍　?/p>

4.抽樣審計下的5%困境

最初的審計是以詳細審計開始的，隨著社會的發(fā)展和審計目標的改變，科學的抽樣審計方法得到了廣泛應(yīng)用。抽樣是統(tǒng)計學中的重要概念，與統(tǒng)計學界的一個重要魔數(shù)——5%有著干絲萬縷的聯(lián)系。根據(jù)雙尾假設(shè)測試(TWOTAILED HYPOTHESIS ——TEST)的統(tǒng)計所得出的結(jié)果，總體中有95%的值落在偏離中值為正負1.96標準差之間。許多的注冊會計師把可容忍的審計風險確認為5%，這是否意味著注冊會計師愿意接受簽發(fā)的100份審計報告中有5份以內(nèi)的錯誤報告?假如某具有證券業(yè)資格的會計師事務(wù)所有20家證券業(yè)客戶，他們的可容忍審計風險是5%，那么，從總體上來說，該所每年出具的20份審計報告中有1份可能是錯誤的審計報告，就造成了審計失敗。在我國現(xiàn)階段，一次審計失敗可能對一個會計師事務(wù)所造成毀滅性的打擊。如在瓊民源事件中為瓊民源出具審計報告的是中華會計師事務(wù)所，在1998年5月1日證監(jiān)查字[1998]36號中對中華會計師事務(wù)所的處罰也不算十分嚴重，暫停證券業(yè)務(wù)資格6個月，而且剛好是1998年5月1日開始至1998年11月1日結(jié)束，并未錯過年報預(yù)審。但在1998年度，中華所13家客戶當中有10家客戶更換到其他會計師事務(wù)所，最后，僅有3家仍然由中華會計師事務(wù)所簽發(fā)1998年的審計報告。

5.獨立性的追求與天生的非獨立性

獨立性也許是獨立審計準則中出現(xiàn)的最多字眼之一。獨立是注冊會計師的靈魂，注冊會計師唯有保持獨立性，才有可能更加客觀、公正，出具實際意義上的審計報告。但我國的注冊會計師行業(yè)天生以來就是非獨立的。二十世紀80年代，中國恢復注冊會計師制度，大部分會計師事務(wù)所由政府部門創(chuàng)辦，并接受政府部門的管理。1988年中國注冊會計師協(xié)會成立后試圖將會計師事務(wù)所納入自我管理軌道。但要從根本上改變中國會計師事務(wù)所與政府掛鉤的現(xiàn)狀，并不是一朝一夕的事。在實踐中，各掛靠單位如財政部門、稅務(wù)部門、行業(yè)主管部門等通常會利用手中的權(quán)力指定企業(yè)到所屬的會計師事務(wù)所接受審計，與此同時，注冊會計師在作出審計判斷、出具審計報告時，會受到主管部門的意愿所左右，審計的獨立性受到嚴重破壞。根據(jù)中注協(xié)1997年底所作的調(diào)查，54.7%的回復者反映了他們在審計實務(wù)中受到了政府干預(yù)，其形式包括指定審計單位或?qū)徲媹蟾娴某鼍哌M行直接干預(yù)等(全中和，注冊會計師行業(yè)相關(guān)問題問卷調(diào)查分析報告，《注冊會計師通訊》1998年第一期)。影響中國注冊會計師獨立發(fā)展的另外一個重要方面是中國注冊會計師協(xié)會的地位問題。中國注冊會計師協(xié)會作為全國注冊會計師的自律性組織，它的地位、權(quán)威和獨立性直接影響注冊會計師執(zhí)業(yè)的獨立性。然而目前中注協(xié)理事會的大部分成員(包括會長和副會長)都來自政府部門，而非審計職業(yè)界，中注協(xié)也一直接受著財政部的領(lǐng)導和管理，中國政府官員認為注冊會計師作為經(jīng)濟警察，僅是政府管制力的補充和延伸而己。因此，從嚴格意義上講，中注協(xié)還僅是一個半官方的組織，而非民間自律性組織，這使得中注協(xié)在許多情況下要作出獨立決策殊非易事，從而大大影響了整個注冊會計師職業(yè)界獨立性的發(fā)揮。(湯云為，2000，關(guān)于中國注冊會計師職業(yè)發(fā)展若干問題的探討。)

6.法律法規(guī)的尷尬

我國現(xiàn)階段財務(wù)會計法規(guī)的情況是：會計準則和財務(wù)通則并存。這樣使中國會計人員經(jīng)常處于進退兩難境地，財務(wù)通則從某種程度上來說，是計劃經(jīng)濟的產(chǎn)物，企業(yè)財務(wù)是政府財政的附屬物，政府往往規(guī)定了企業(yè)的各項財務(wù)活動。財務(wù)通則主要規(guī)范的是如壞帳計提、折舊年限和存貨計價方法等事項，并要求企業(yè)會計人員必須遵循之。注冊會計師要求對企業(yè)財務(wù)報告遵循會計準則和其他法規(guī)(包括財務(wù)通則)的程度發(fā)表意見。毫無疑問，這樣經(jīng)審計的財務(wù)報表將會發(fā)生偏離。另外，財政部制定會計準則，但會計準則本身亟待完善，雖然我國頒布了不少具體會計準則，并在上市公司中開始執(zhí)行統(tǒng)一的企業(yè)會計制度，但是基本會計準則與具體會計準則之間，各具體會計準則之間，在應(yīng)用有關(guān)會計原則問題上存在著許多不相一致的地方。不斷修改頒布與新頒布的會計準則往往使企業(yè)的會計人員無所適從，這也給注冊會計師的審計帶來困難。

獨立審計準則的法律地位也是極為尷尬的。注冊會計師的執(zhí)業(yè)準則是有中注協(xié)負責擬訂，報財政部批準后實施，中注協(xié)負責對獨立審計準則進行解釋，那么獨立審計準則是法規(guī)還是規(guī)章?有人認為《獨立審計準則》不過是民間制定的文本，在法律上沒有引為標準的效力。另外，1998年1月財政部頒布的《違反注冊會計師法處罰暫行辦法》規(guī)定：注冊會計師和會計師事務(wù)所、審計師事務(wù)所在執(zhí)業(yè)中違反注冊會計師行業(yè)管理的法律、法規(guī)和規(guī)章應(yīng)予行政處罰的，適用本辦法。行業(yè)協(xié)會制定的行業(yè)管理方面的文件，是否能歸結(jié)于法律、法規(guī)和規(guī)章?

還有，我國企業(yè)會計由財政部管理，會計師事務(wù)所由中注協(xié)管理，上市公司則由證監(jiān)會監(jiān)管。財政部頒布會計準則，中注協(xié)擬訂注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，證監(jiān)會制定上市公司信息披露約有關(guān)規(guī)則，“會計準則”，“執(zhí)業(yè)準則”，“信息披露規(guī)則”有時并不協(xié)調(diào)，這也給注冊會計師執(zhí)業(yè)帶來了困難。

7.知識的頻繁更新與會計師事務(wù)所的人員結(jié)構(gòu)的兩極分化

我國現(xiàn)在的會計師事務(wù)所一般都實行三級復核。嚴格的三級復核將有效地減少審計失敗的概率。一般而言，第三級復核者是會計師事務(wù)所的高層主管，一般由會計師事務(wù)所的主任會計師承擔。在審計工作底稿的重大問題的把握上，第三級復核者起著關(guān)鍵的作用。因此，嚴格的三級復核要求會計師事務(wù)所的高層主管有豐富全面的知識和良好的經(jīng)驗判斷能力。我國早期的注冊會計師資格是通過考核取得的，年齡普遍偏大。現(xiàn)在占據(jù)會計師事務(wù)所高層主管的大多是早期考核制下獲得注冊會計師資格的人員。我國近十年來證券市場得到了大力發(fā)展，各種法規(guī)制度不斷頒布和修政，知識更新非常頻繁。年齡老化的會計師事務(wù)所的高管是否能跟上知識更新的步伐?許多會計師事務(wù)所的第三級復核形同虛設(shè)，完全是走走形式而已并不能發(fā)揮真正的作用。

8.信息的不對稱與表外信息的關(guān)洼

根據(jù)獨立審計準則，注冊會計師應(yīng)充分關(guān)注對會計報表有重大影響的表外信息，如《獨立審計準則第8號——違反法規(guī)行為》等。在實踐中，公司提供給注冊會計師的主要是與會計報表有關(guān)的帳簿、記帳憑證、法規(guī)依據(jù)與合同等，表外的一些信息很難收集到。即使在注冊會計師懷疑企業(yè)某一方面，而試圖從企業(yè)內(nèi)部獲得某方面的表外信息證據(jù)時，往往會被企業(yè)高層主管以企業(yè)商業(yè)秘密之類的借口回絕。對企業(yè)的經(jīng)營狀況，企業(yè)管理層處于完全知情的一方，而注冊會計師并不是如此，因此，企業(yè)管理層很容易隱瞞企業(yè)表外的諸多事實。

9.經(jīng)營失敗與審計失敗

財產(chǎn)獨立審計報告范文3

一、會計監(jiān)察人制度的立法背景

日本《關(guān)于股份公司監(jiān)察的商法典特例法》（以下簡稱《特例法》）對大型股份公司的會計監(jiān)察人制度作了具體規(guī)定。日本于1974年制訂該法后，截至1999年，已先后五次對該法進行修正。《特例法》的立法目的，在于加強對大型股份公司的財務(wù)監(jiān)督，強制大型股份公司設(shè)置雙重監(jiān)察人。為此，《特例法》規(guī)定，凡資本額在5億日元以上或最后資產(chǎn)負債表記載的負債總額在200億日元以上的股份公司為大股份公司。鑒于大股份公司的股東、債權(quán)人、交易相對人、從業(yè)人員為數(shù)眾多，其財務(wù)狀況與經(jīng)營成果對社會經(jīng)濟有較大影響，大股份公司除應(yīng)按《商法典》規(guī)定設(shè)置監(jiān)察人（監(jiān)事）外，還必須設(shè)置外部監(jiān)察人——會計監(jiān)察人，會計監(jiān)察人必須是經(jīng)國家考核注冊的會計師或監(jiān)察法人。

會計監(jiān)察人的設(shè)置，使大型股份公司經(jīng)營者受到監(jiān)察人（監(jiān)事）與會計監(jiān)察人的雙重監(jiān)察。雙重監(jiān)察制度的設(shè)立，既可以彌補內(nèi)部監(jiān)察之不足，又可以防止公司內(nèi)部監(jiān)察人與被監(jiān)察人相互勾結(jié)，是加強對公司監(jiān)察力度的重要而有效的法律手段。

二、會計監(jiān)察人的選任

1、會計監(jiān)察人的選任。會計監(jiān)察人由股東全會選任。由于股東全會事實上被董事會控制，為防止董事會操縱會計監(jiān)察人的選任，從而導致會計監(jiān)察人形同虛設(shè)，《特例法》規(guī)定，董事向股東全會提出選任會計監(jiān)察人的議案時，應(yīng)經(jīng)監(jiān)事會同意。監(jiān)事會也可以以其決議，請求董事會將會計監(jiān)察人的聘任作為股東全會的會議內(nèi)容，或直接提出聘任會計監(jiān)察人的議案。

2、會計監(jiān)察人的資格。會計監(jiān)察人應(yīng)為公認會計師（含外國公認會計師）或監(jiān)察法人。為確保公認會計師獨立、客觀、公正地執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，《特例法》對會計監(jiān)察人的任職資格予以嚴格限制，規(guī)定下列人員不得擔任會計監(jiān)察人：（1）依公認會計師法之規(guī)定，不能對大股份公司之會計文件實行監(jiān)察者。（2）因經(jīng)營公認會計師或監(jiān)察法人業(yè)務(wù)之外的業(yè)務(wù)，自公司的子公司或其董事、監(jiān)事處繼續(xù)接受報酬者及其配偶。（3）受業(yè)務(wù)停止處分，且其停止期間未滿者。（4）其社員（成員）中有前項所載者或其社員的半數(shù)以上為第二項所載者的監(jiān)察法人。

會計監(jiān)察人的任期，于就任后1年以內(nèi)最后決算期的定期股東全會閉會時終止。如股東會屆時無另外決議，會計監(jiān)察人視為于該全會上再次當選。董事向股東全會提出不再續(xù)聘會計監(jiān)察人的議案時，亦應(yīng)經(jīng)監(jiān)事會同意。

三、會計監(jiān)察人的解任

為保證會計監(jiān)察人審計的獨立性和連續(xù)性，《特例法》對公司解聘會計監(jiān)察人予以一定限制。公司可以依股東全會決議解聘會計監(jiān)察人，但董事向股東全會提出解聘會計監(jiān)察人的議案時，應(yīng)經(jīng)監(jiān)事會同意。被解任的會計監(jiān)察人可以出席股東全會陳述其意見。除被解任有正當理由的情形外，被解任的會計監(jiān)察人可以對公司請求賠償由此而產(chǎn)生的損害。

會計監(jiān)察人有下列情形之一時，可以以監(jiān)事會的決議將其解聘：（1）違反職務(wù)上的義務(wù)或怠于履行其職務(wù)時。（2）有與會計監(jiān)察人不相稱之劣跡時。（3）因健康原因，發(fā)生執(zhí)行職務(wù)障礙，或不勝任其職務(wù)時。據(jù)此解聘會計監(jiān)察人后，監(jiān)事會應(yīng)將解聘事由向解聘后最初召集的股東全會報告。被解任的會計監(jiān)察人，可以出席上述股東全會，陳述其意見。

會計監(jiān)察人職位出現(xiàn)空缺時，如股東大會未能及時選任會計監(jiān)察人，則監(jiān)事應(yīng)以其過半數(shù)的同意，選任臨時執(zhí)行會計監(jiān)察人職務(wù)者。

四、會計監(jiān)察人的權(quán)限及責任

為充分發(fā)揮會計監(jiān)察人獨立審計之職能，《特例法》賦予會計監(jiān)察人廣泛的執(zhí)業(yè)權(quán)限：（1）會計監(jiān)察人可以隨時閱覽或謄寫公司的會計賬簿及文件，或要求董事、經(jīng)理等高級管理人員提供會計報告。（2）會計監(jiān)察人為執(zhí)行其職務(wù)，必要時可以調(diào)查公司的業(yè)務(wù)及財產(chǎn)狀況。（3）會計監(jiān)察人為執(zhí)行其職務(wù)，必要時可以要求子公司提供會計報告，或調(diào)查子公司的業(yè)務(wù)及財產(chǎn)狀況。

為加強會計監(jiān)察人與監(jiān)事之間的協(xié)調(diào)與配合，防止董事濫用職權(quán)，《特例法》規(guī)定：會計監(jiān)察人在執(zhí)行其職務(wù)過程中，發(fā)現(xiàn)董事在執(zhí)行職務(wù)中有不正當行為或違反法律或章程的重大事實時，應(yīng)向監(jiān)事報告；監(jiān)事為執(zhí)行其職務(wù)，必要時可以請求會計監(jiān)察人提供監(jiān)察報告。

為促進會計監(jiān)察人謹慎、勤勉地執(zhí)業(yè)，《特例法》規(guī)定了會計監(jiān)察人失職情形下的審計責任：（1）因會計監(jiān)察人怠于履行其職責而致公司遭受損害時，該會計監(jiān)察人對公司負連帶賠償責任。（2）會計監(jiān)察人在其監(jiān)察報告書中，就重要事項作虛偽記載而致第三人遭受損害時，該會計監(jiān)察人對第三人負連帶賠償責任。鑒于會計監(jiān)察人畢竟不是公司財務(wù)報表的擔保人，其審計責任應(yīng)限制在合理范圍內(nèi)，因此，會計監(jiān)察人能證明其對職務(wù)并未疏忽時，不承擔賠償責任。（3）在會計監(jiān)察人應(yīng)對公司或第三人負損害賠償責任的情形下，若董事或監(jiān)事亦應(yīng)負其責任時，則會計監(jiān)察人、董事及監(jiān)事為連帶債務(wù)人。

五、我國上市公司獨立審計制度的缺陷及其完善

我國關(guān)于上市公司獨立審計制度的規(guī)定，散見于《公司法》、《證券法》、《注冊會計師法》、《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》、《上市公司章程指引》等法律法規(guī)之中。其中，中國證監(jiān)會《上市公司章程指引》對上市公司聘用及解聘會計師事務(wù)所、所聘會計師事務(wù)所的權(quán)利及報酬等事宜作了較為明確的規(guī)定。表面看來，我國對上市公司的會計監(jiān)督與日本相差無幾，但實際上與日本大股份公司的會計監(jiān)察人制度相比，我國上市公司獨立審計制度的缺陷是顯而易見的：

1、會計師事務(wù)所及其注冊會計師的執(zhí)業(yè)獨立性較差。在股份有限公司中，董事會及經(jīng)理層控制著公司的決策權(quán)和經(jīng)營管理權(quán)，其權(quán)力日趨膨脹。權(quán)力制約的失衡導致董事和經(jīng)理濫用職權(quán)、違法經(jīng)營、侵犯公司及股東權(quán)益的現(xiàn)象相當普遍，因而上市公司獨立審計的主要對象應(yīng)該是董事和經(jīng)理。有鑒于此，會計師事務(wù)所的聘任及解聘程序應(yīng)具有相對獨立性，不受董事意志所左右，以免審計監(jiān)督流于形式。為此，日本大股份公司會計監(jiān)察人的聘任議案須由監(jiān)事會提出，或雖由董事會提出，但應(yīng)經(jīng)監(jiān)事會同意。我國《上市公司章程指引》只規(guī)定公司聘用會計師事務(wù)所由股東大會決定，由于股東大會實際上受大股東及董事會控制，這就意味著被監(jiān)察人（董事會）事實上操縱著監(jiān)察人（會計師事務(wù)所）的聘用或解聘，會計師事務(wù)所審計的獨立性、客觀性、公正性難免因此大打折扣。

2、對會計師事務(wù)所的資格限制過于寬松。為保證審計工作的獨立性、客觀性、公正性，日本《特例法》對會計監(jiān)察人的任職資格予以嚴格限制。它不僅禁止公司的利害關(guān)系人及受停業(yè)處分者擔任會計監(jiān)察人，而且禁止其成員中有受停業(yè)處分者或其成員半數(shù)以上為公司利害關(guān)系人的監(jiān)察法人（會計師事務(wù)所）擔任會計監(jiān)察人。我國《注冊會計師法》等有關(guān)法律法規(guī)對會計師事務(wù)所及其注冊會計師從事上市公司獨立審計的資格亦有所限制，但這些限制主要表現(xiàn)為禁止不具備證券從業(yè)資格的會計師事務(wù)所及其注冊會計師以及與上市公司有利害關(guān)系的注冊會計師執(zhí)業(yè)，至于其部分成員屬市場禁入人士或利害關(guān)系人的會計師事務(wù)所則不在禁止之列。這種限制顯然過于寬松，有損于獨立審計的公正性。

3、會計師事務(wù)所的調(diào)查權(quán)受限制。會計文件有時并不能真實、準確、完整地反映公司財務(wù)狀況，因而會計師事務(wù)所為搜集審計證據(jù)、履行審計職責，應(yīng)該有權(quán)調(diào)查公司及其子公司的業(yè)務(wù)及財產(chǎn)狀況。日本《特例法》即賦予會計監(jiān)察人對公司及其子公司的業(yè)務(wù)和財產(chǎn)狀況的調(diào)查權(quán)。我國《上市公司章程指引》并未規(guī)定會計師事務(wù)所可以調(diào)查公司及其子公司的業(yè)務(wù)及財產(chǎn)狀況，雖然理論上會計師事務(wù)所可依《獨立審計準則》及行業(yè)慣例為之，但這種行政規(guī)章及行業(yè)慣例的強制效力畢竟有限，以致在審計實務(wù)中，上市公司及其子公司拒絕會計師事務(wù)所調(diào)查其業(yè)務(wù)及財產(chǎn)狀況的事例屢有發(fā)生，在一定程度上影響了審計質(zhì)量。

財產(chǎn)獨立審計報告范文4

關(guān)鍵詞：審計責任；會計責任；比較

黨的十五大提出：“按照現(xiàn)代制度的要求，對國有大中型規(guī)范的公司制改革，采取改組、聯(lián)合、兼并、租賃、承包經(jīng)營和股份合作制、出售等形式，加快放開搞活國有小型企業(yè)的步伐，進一步培育和發(fā)展中介組織。”這為我國注冊會計師事業(yè)的發(fā)展帶來了新的契機，也給注冊會計師工作提出了更高的要求。過去幾年，曾發(fā)生深圳特區(qū)會計師事務(wù)所因出具虛假驗資報告而被撤銷，1993年北京中誠會計師事務(wù)所因涉足長城機電公司欺詐案而受到嚴厲懲處，不僅引起了注冊會計師業(yè)界的震驚，而且損害了注冊會計師的社會形象。為保障我國注冊會計師事業(yè)沿著規(guī)范化、法制化、化的發(fā)展，為維護注冊會計師的合法權(quán)益，提高注冊會計師的自身素質(zhì)，更好地為社會主義市場經(jīng)濟服務(wù)，進一步明確注冊會計師的審計責任和被審計單位的會計責任之間的關(guān)系十分必要。

一、審計責任的涵義

審計責任是針對注冊會計師而言的。注冊會計師在西方被譽為“不拿國家工資的經(jīng)濟警察”。雖然審計費用應(yīng)由審計單位支付，但是，它卻不能僅僅只為被審計單位負責，而是依照獨立審計準則，根據(jù)國家的有關(guān)、法規(guī)及會計準則、會計制定對被審計單位的會計核算和會計報表是否公允地表達了其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況，進行審查，將其審查結(jié)論表達于審計報告。并對其出具的審計報告的真實性、合法性負責。可見，注冊會計師的審計責任具有既對被審計單位負責，又要對政府負責的雙重性。

審計報告的真實性包括如實反映、可驗證性、公正性、合法性四個方面。如實反映是指審計報告應(yīng)如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據(jù)、已實施的審計程序和發(fā)表的審計意見；可驗證性是指審計結(jié)論可以通過事實進行復核驗證，分析正確，如果進行復核，可以得出相同的結(jié)論；公正性是指審計的立場公正，不偏不倚，審計意見的表達不受任何偏見或成見的，對影響財務(wù)報表公允性的重要信息均應(yīng)客觀披露。審計報告的合法性是指審計報告的編制和出具，必須符合《中華人民共和國注冊會計師法》和獨立審計準則等國家有關(guān)法律及行政法規(guī)的規(guī)定。

注冊會計師對其審計結(jié)論要負三個方面的責任，一是要負行政責任。即注冊會計師如果違反了法律、執(zhí)業(yè)標準或其他行政法規(guī)，必須承擔行政上的法律后果，包括對會計師事務(wù)所警告、沒收違法所得、罰款、暫停營業(yè)和撤銷、對注冊會計師警告、暫停執(zhí)業(yè)和吊銷證書。注冊會計師的行政責任體現(xiàn)在《中華人民共和國注冊會計師法》第二十條、第二十一條和第三十九條中。二是民事責任。即會計師事務(wù)所、注冊會計師對于其所出具的審計報告和審計意見違反合同或民事侵權(quán)行為所引起的法律后果，依法承擔的民事責任。主要是指會計師事務(wù)所違反規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當承擔依法賠償責任，它主要是一種財產(chǎn)責任。三是刑事責任。即會計師事務(wù)所、注冊會計師由于重大過失、舞弊行為所應(yīng)承擔的法律責任。《中華人民共和國注冊會計師法》第三十九條規(guī)定：“會計師事務(wù)所、注冊會計師違反本法第二十條、第二十一條的規(guī)定，故意出具虛假的審計報告、驗資報告，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任。”

二、會計責任的涵義會計責任是對被審計單位而言的。

被審計單位對進行會計核算，編制會計報表所應(yīng)負的責任。包括四個方面的：一是選擇和運用恰當?shù)臅嬏幚戆〞嬚吆蜁嫹椒ǎ欢菍Ω黜椊?jīng)濟事項作出完整的記錄；三是建立健全內(nèi)部控制制度，保證財產(chǎn)的安全與完整；四是保證會計資料的真實性、完整性、合法性。

會計資料的真實性是指會計核算應(yīng)當以實際發(fā)生的業(yè)務(wù)為依據(jù)，如實地反映會計主體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。會計資料的完整性是指經(jīng)濟活動、財務(wù)收支和會計核算的資料必須全面、系統(tǒng)，既不發(fā)生疏漏，又不發(fā)生以偏蓋全的現(xiàn)象；會計資料的合法性是指經(jīng)濟活動、財務(wù)收支和會計核算必須符合《會計法》、《企業(yè)會計準則》及其相關(guān)的財務(wù)會計制度，國家的相關(guān)法律、法規(guī)和內(nèi)部管理制度。

根據(jù)馬克思關(guān)于簿記是“對生產(chǎn)過程的控制和觀念的”的論斷，會計的工作內(nèi)容包括會計核算和會計監(jiān)督。因此，會計責任可以確定為會計反映責任和會計監(jiān)督責任。會計反映責任包括對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行完整的記錄，運用專門方法對會計事項進行連續(xù)、系統(tǒng)、全面地反映，遵循會計核算的一般要求，及時編制和報送會計報表；會計監(jiān)督責任包括會計一般監(jiān)督和會計再監(jiān)督兩個方面的內(nèi)容。會計一般監(jiān)督責任是按照有關(guān)的法律、法規(guī)要求對會計主體的經(jīng)濟活動實施事前、事中、事后的監(jiān)督。會計再監(jiān)督責任是指會計主體有接受審計、財政、稅務(wù)等機關(guān)依照法律及有關(guān)規(guī)定審查、監(jiān)督的責任，它是對會計的反映、監(jiān)督責任的最終評價。因此，只有對被審計單位履行的會計責任進行再監(jiān)督和評判，才能糾正違法行為并維護《會計法》的嚴肅性。

三、審計責任與責任的區(qū)別和聯(lián)系綜上所述，審計責任與會計責任是兩個不同的概念。但是，兩者之間既有區(qū)別又有聯(lián)系。

兩者之間的聯(lián)系主要表現(xiàn)為：

1.工作目標的一致性。不論被審計單位，還是審計單位的工作都是管理工作的一部分。工作中，都是以國家的有關(guān)、法規(guī)及規(guī)章制度為依據(jù)，向有關(guān)利益方面提供真實、可靠的財務(wù)會計信息，維護利益各方合法權(quán)益。所以，工作目標是一致的。

2.客觀基礎(chǔ)的同一性。不論被審計單位還是審計單位，都是根據(jù)同一個已經(jīng)實現(xiàn)了的經(jīng)濟活動履行各自的職能。就是說，兩者反映和監(jiān)督的都是同一會計主體的經(jīng)濟活動。所以，它們的客觀基礎(chǔ)是一致的。

四、附帶說明的幾個

財產(chǎn)獨立審計報告范文5

審計行為是一種契約行為，審計因契約而產(chǎn)生,因契約而發(fā)展。審計關(guān)系實際上是審計關(guān)系人之間的一種社會關(guān)系，它包括了審計人與審計委托人、審計人與被審計人、審計委托人與被審計人三組關(guān)系。這三組關(guān)系形成了審計三角關(guān)系，任何一項審計都必須有審計人、被審計人、審計委托人。審計人接受審計委托人的委托或授權(quán)后，對被審計人進行審查并向?qū)徲嬑腥顺鼍哂嘘P(guān)被審計人受托經(jīng)濟履行情況的經(jīng)濟報告；被審計人對審計委托人負有經(jīng)濟責任，并由審計人對其受托經(jīng)濟責任進行審查；審計委托人將其財產(chǎn)授予被審計人進行經(jīng)營管理，要求被審計人對他們承擔經(jīng)濟責任并從審計人那里獲取有關(guān)受托經(jīng)濟責任履行的書面報告。

二、審計契約關(guān)系的歷史演進

審計行為是一種契約行為，狹義的審計契約應(yīng)是指由審計人與審計委托人共同簽訂的契約，廣義的審計契約應(yīng)當是在狹義的審計契約之外再增加審計人與被審計人簽訂的契約。世界審計報告的發(fā)展大致可以分成三個階段：非標準審計報告階段、標準審計報告的探索階段和標準審計報告階段。

第一，非標準審計報告階段：19世紀,英國公司最早要求審計人員對資產(chǎn)負債表的準確性做出審計報告，但是沒有統(tǒng)一規(guī)定審計報告的標準的用語和格式。

第二，標準審計報告的探索階段：20世紀初美國股票擁有權(quán)的廣泛分散，導致不同利益主體要求會計師出具的審計報告，隨著財務(wù)報表標準化的進程，對審計報告的標準化也提出了相應(yīng)的要求。

第三，標準審計報告階段：1929年經(jīng)濟危機以后對報告的用語、模式日益標準化和規(guī)范化，從而保證審計人員在各種情況下能將自己的審計意見準確地、簡明扼要地傳達給利害關(guān)系集團。

三、以“契約經(jīng)濟論”分析審計關(guān)系的本質(zhì)

審計的產(chǎn)生是由于受托經(jīng)濟責任關(guān)系的產(chǎn)生而產(chǎn)生的，但是對審計的研究僅僅停留在“受托經(jīng)濟責任”理論上不夠的。通過契約經(jīng)濟的理論對社會經(jīng)濟現(xiàn)象和制度的深刻剖析，為我們認識審計關(guān)系的實質(zhì)和審計發(fā)展的內(nèi)在規(guī)律提供了重要的理論依據(jù)。

第一，審計關(guān)系的本質(zhì)是一種契約關(guān)系：從“關(guān)系鏈”角度看,審計的三角關(guān)系是在“兩權(quán)分離”狀態(tài)下建立起來形成了以審計委托人為中心的契約關(guān)系，審計委托人與被審計人之間以產(chǎn)權(quán)關(guān)系為紐帶的契約關(guān)系和審計委托人與審計人之間以關(guān)系為紐帶的契約關(guān)系。

第二，審計的重點是契約的完善：委托理論的核心是信息不對稱，審計的基本功能是在于減少信息不對稱導致的成本。然而審計是不可能完全的解決信息不對稱的問題，審計的重點應(yīng)著眼于契約的完善上促進信，息質(zhì)量的改善，以減少逆向選擇和道德風險。

第三，契約雙方是平等的：從契約理論的角度出發(fā)，契約的締結(jié)必須建立在雙方平等的基礎(chǔ)上，在上市公司審計委托人層次多、關(guān)系復雜的情況下堅持契約雙方的平等地位尤其重要。從完善和保障契約的角度，制衡和控制契約雙方中去尋找審計人的獨立性。

四、審計的契約關(guān)系和履約機制

獨立審計實質(zhì)上是委托人和、受托人和被審計人（人）之間一組契約的集合。

(一)委托人與受托人之間契約的核心是降低成本。為了達到這一目標，委托人可能的選擇有：第一，依靠自身的力量，通過完善內(nèi)部監(jiān)督機制來制約人，減少其機會主義行為，但企業(yè)規(guī)模較大、股權(quán)較分散、委托人專業(yè)知識有限、內(nèi)監(jiān)督機制的獨立性較差等因素決定了這種監(jiān)督機制的交易費用是高的，會高于成本，所以不具有經(jīng)濟合理性。第二，委托“超然獨立”的注冊會計師監(jiān)督人。將成本中的一部分作為審計費支付給注冊會計師，注冊會計師在收取審計費用之后，也就承擔起了為委托人監(jiān)督人降低成本的義務(wù)。

(二)人(經(jīng)理人員)本身也有委托注冊會計師進行審計監(jiān)督或評價的動因其原因主要有以下幾方面：(1)注冊會計師發(fā)表的肯定審計意見是企業(yè)財務(wù)狀正常的一種證明，會對企業(yè)股票市場價格的上升產(chǎn)生一定的影響，從而使企業(yè)的市場價值上升。如委托人按企業(yè)市場價值的一定比例給人剩余索取權(quán)，那么，企業(yè)市場價值的上升也就味著人收益的增加。(2)注冊會計師肯定的審計意見也是經(jīng)理人員能力和品行的一種證明，會對經(jīng)理人員在經(jīng)理市場上的價值產(chǎn)生一定的影響，從而使經(jīng)理人員受益。(3)注冊會計師肯定的審計意見也為投資者投資提供了一種信號，可降低投資預(yù)期風險，從而有利于企業(yè)在資本市場上融資，有利于經(jīng)理人員理財。

(三)受托人(會計師事務(wù)所)與注冊會計師協(xié)會之間契約的核心是信譽權(quán)制。委托人所以委托注冊會計師進行審計監(jiān)督，是因為：第一，委托人相信注冊會計師有良好的專業(yè)知識和技能，能發(fā)現(xiàn)經(jīng)理人員的違約行為。第二，委托人相信注冊會計師有良好的職業(yè)道德，對發(fā)現(xiàn)的經(jīng)理人員的違約行為會如實地向委托人報告。但專業(yè)知識和技能以及職業(yè)道德等在簽約之前都不可觀察，只有通過其審計行為的結(jié)果才能反映出來。所以，贏得客戶的信任對注冊會計師是至關(guān)重要的。為了贏得客戶的信任，注冊會計師可能的選擇是：第一，通過多次反復地為客戶提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)(即重復博拜)，慢慢地爭取客戶的承認。第二，加入一個具有權(quán)威性、公認性的組織，利用該組織在客戶心目中的信譽贏得客戶。這一組織就是注冊會計師協(xié)會，加入?yún)f(xié)會必須自覺地接受注協(xié)的監(jiān)管，注協(xié)也可以通過取消注冊、罰款等手段來約束入會的注冊會計師，維護自己的權(quán)威性、公認性。

參考文獻：

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財產(chǎn)獨立審計報告范文6

【關(guān)鍵詞】獨立審計；誠信；會計師事務(wù)所

獨立審計存在的價值在于其能夠解決財產(chǎn)所有者與受托經(jīng)營管理者之間由于信息不對稱而產(chǎn)生的沖突問題，滿足財產(chǎn)所有者對受托經(jīng)營或者受托管理者進行經(jīng)濟監(jiān)督的需求。而滿足經(jīng)濟監(jiān)督需求的前提是保持應(yīng)有的獨立性、具備專業(yè)勝任能力、遵循獨立審計準則、出具能夠及時、全面、公正披露被審計單位財務(wù)狀況和盈利能力信息的審計報告，即保持應(yīng)有的誠信。否則，獨立審計將不被委托人所信任，從而失去存在的價值。當前，審計失信成為一種經(jīng)常現(xiàn)象，獨立審計的社會公信力下降，其存在價值受到了廣泛質(zhì)疑。

一、資本市場有效性低，缺乏對于高質(zhì)量審計的需求

資本市場在發(fā)揮其資源配置的功能中，信息是最基本最重要的要素之一。信息質(zhì)量透明度及其與股票價格形成機制的聯(lián)系，是資本市場效率的核心。證券市場是一個信息不對稱的市場，由注冊會計師對上市公司提供的財務(wù)信息進行獨立審計則是現(xiàn)代資本市場以制度保證信息披露有效性的一個非常重要的途徑，投資者則根據(jù)公司公布的財務(wù)報表及其他信息做出自己的投資決策。

長期以來，我國股票市場一直被冠以“政策市”的稱號，政府政策信息、政府對上市公司的保護程度、企業(yè)可能發(fā)生的“資產(chǎn)重組”等信息往往對股票價格產(chǎn)生劇烈影響，同時我國資本市場投資者的結(jié)構(gòu)以散戶為主，對個人投資者而言，收集信息的邊際費用遠高于機構(gòu)投資者、大戶或“莊家”，同時缺乏知識技術(shù)優(yōu)勢，當信息收集與整理的費用高于可能的收益時，收集與整理信息便成為一種非理，打探莊家信息跟莊買進，被散戶投資者認為是最明智的選擇。因此企業(yè)的財務(wù)信息不受投資者重視，對真實會計信息的有效需求不足。有關(guān)實證研究證明：我國資本市場在政府的行政干預(yù)下，獨立審計質(zhì)量不是尋求上市的公司或已上市公司的成本效益函數(shù)中的一個變量，相反一些獨立性較高的會計師事務(wù)所提供的高質(zhì)量的審計意見甚至會降低那些自身質(zhì)量不高的待上市或已上市公司的利益，那些能提供符合客戶要求、順利取得政府管制機構(gòu)認可的審計意見最受歡迎，上市公司新股發(fā)行價格并不因為事務(wù)所的公信力強而提高，銀行也不因為提供獨立審計報告的事務(wù)所不同而實施差別利率。[1]

獨立審計的誠信實際上是健全資本市場中處在信息優(yōu)勢方的審計師的短期利益對長期利益的讓位。在健全的資本市場中，失信將獲得一次性收益，損失更多的長遠利益，有誠信的事務(wù)所和合伙人能得到更多的市場份額、能收取更高的審計費收入、能節(jié)約更多的談判成本等，這就是獨立審計的誠信收益。 在不健全的資本市場中失信者將在“劣幣驅(qū)逐良幣”中受益。在我國20多年的獨立審計實踐中，敢于對虛假的會計信息說不的事務(wù)所和注冊會計師被委托他們審計的公司管理當局辭聘的事例比比皆是。在這樣的制度環(huán)境下，事務(wù)所及其合伙人不僅不會去逆勢而為提高獨立審計的質(zhì)量，反而可能與審計意見的需要者――企業(yè)的人和大股東合謀欺騙企業(yè)的所有者和中小投資者，使客戶獲取銀行貸款、爭取上市資格配股資格或者逃避“ST”、“PT”或退市的命運，從管理層“購買審計意見”中獲得不當利益 。

二、會計師事務(wù)所體制存在缺陷，敗德成本低

市場經(jīng)濟中的種種失信和敗德行為大多是產(chǎn)權(quán)制度缺陷的結(jié)果，或者說至少與產(chǎn)權(quán)制度缺陷有聯(lián)系。因為市場中只要存在對交易主體的產(chǎn)權(quán)界定不清、存在權(quán)利和義務(wù)的不對稱，就可能在道德上誘發(fā)只求權(quán)利而推卸責任的行為。“搭便車”的敗德、不履行義務(wù)的背信以及一味冒險而不顧后果的“泡沫經(jīng)濟”。我國目前的獨立審計誠信危機就是這方面的典型代表。

雖然根據(jù)我國《注冊會計師法》的規(guī)定，我國注冊會計師可以設(shè)立有限責任會計師事務(wù)所和合伙會計師事務(wù)所。但是在實際操作中絕大多數(shù)采用的是有限責任制的形式，合伙制會計師事務(wù)所極少。具有從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所多是原來財政、審計部門下屬的規(guī)模較大的事務(wù)所，雖然大股東也叫合伙人，但形式上都是有限責任制。由于有限責任制以合伙人所認購股份對會計師事務(wù)所承擔有限責任，僅用區(qū)區(qū)幾十萬元的注冊資本或出資額來為涉及幾個億乃至數(shù)十億數(shù)額的業(yè)務(wù)承擔責任，其責任明顯小于合伙制下合伙人以各自的財產(chǎn)對事務(wù)所的債務(wù)承擔的無限連帶責任，在這種情況下事務(wù)所的敗德成本很低，這大大弱化了注冊會計師的責任意識和風險意識，在一定程度上造成注冊會計師為了在激烈的競爭中能夠贏得主動，穩(wěn)定客戶，提高市場占有率而放棄了誠信準則。從總的情況看，實行合伙制的事務(wù)所執(zhí)業(yè)要比有限責任事務(wù)所謹慎。

從理論上講，與會計師事務(wù)所的組織形式相關(guān)的法律風險主要來源于民事賠償責任，而所謂的有限或無限責任，也都是針對注冊會計師的民事賠償責任而言。如果市場本身沒有賠償風險，就無所謂有限或無限賠償責任，無論事務(wù)所采用什么組織形式，結(jié)果都是近乎于零的賠償風險。也正因為中國注冊會計師沒有真正的民事賠償責任，至今為止，中國尚沒有哪一個因為失德而本該傾家蕩產(chǎn)的注冊會計師因為有限責任的保護而幸免傾家蕩產(chǎn)，同樣也沒有哪一個注冊會計師因采用合伙制承擔無限責任而傾家蕩產(chǎn)。這種低風險的法律環(huán)境導致了注冊會計師對風險的淡漠。

在國外很多國家，獨立審計是一個高風險的行業(yè)。其行業(yè)的高風險性主要體現(xiàn)在完善法律體系下的高額索賠制度。在美國、日本，事務(wù)所如果被司法部門證明為與上市公司勾結(jié)，將被定性為證券欺詐罪，等待他們的不但有刑事處罰，還包括廣大信息使用者的巨額索賠訴訟。20世紀80年代的國際商業(yè)信貸銀行倒閉案，使普華永道支付了1億多美元與遭受損失的投資者達成庭外和解；陽光公司因舞弊敗露而退市并申請破產(chǎn)保護，陽光公司股東的法律訴訟讓安達信支付了1億美元。[2] 但是在我國，雖然《中華人民共和國注冊會計師法》第42條、《證券法》第202條中對注冊會計師的民事賠償有原則性的規(guī)定，但是缺乏具有可操作性的條款，處于事實上的缺位狀態(tài)。在我國一系列的審計失信案件中，從中華到中天勤，除了行政處罰以外僅有少量的經(jīng)濟處罰，沒有一家要應(yīng)對廣大投資者提出的民事訴訟。這種情況下，事務(wù)所及注冊會計師失信的預(yù)期損失極小，這也是其失信的一個很大誘因。

三、公司治理結(jié)構(gòu)不完善，制約獨立審計誠信水平

我國目前的公司治理結(jié)構(gòu)很不完善。主要表現(xiàn)為：⑴國有性質(zhì)為主的上市公司中，以公有制為主體的股份在股權(quán)結(jié)構(gòu)中一股獨大，股東大會、董事會不能真正起到對公司管理層應(yīng)有的控制作用。突出體現(xiàn)在以下方面：國有產(chǎn)權(quán)主體缺位，國有股持有者是國家，其一般代表是國資局、地方政府主管部門，然而這些國有產(chǎn)權(quán)的代表并不是對公司投資的受益人，不受產(chǎn)權(quán)約束，本身缺乏監(jiān)督管理層的動力，不能起真正作用，處于事實上的缺位狀態(tài)。何浚對323家含國有股份的上市公司進行了調(diào)查，從上市公司的股東名冊上看，有39家標明國有股是多少，至于誰代表國家行使權(quán)利和承擔責任則不得而知。[3] 國有產(chǎn)權(quán)缺位的惡劣后果就是造成了嚴重的“內(nèi)部人控制”。⑵董事會構(gòu)成不合理。很多公司總經(jīng)理本身就是董事長，來自于控股股東的管理層事實上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，股東大會形同虛設(shè)。盡管上市公司聘請事務(wù)所必須經(jīng)過股東大會批準，但在“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象普遍存在的情況下，聘任事務(wù)所的真正權(quán)力實際上掌握在管理層手。通過考察股東大會對審計師變更議案的審議表決情況后發(fā)現(xiàn)：相當部分的審議決議僅僅通過通訊方式進行，參加表決的股東人數(shù)很少并基本上代表大股東，也沒有發(fā)現(xiàn)前任審計師在股東大會上與股東進行溝通。這說明管理當局控制并主持召開的董事會對審計師變更決議基本上起到?jīng)Q定作。

我國上市公司治理結(jié)構(gòu)不合理及由此產(chǎn)生的審計關(guān)系失衡，不僅影響了我國上市公司會計信息的質(zhì)量，而且嚴重制約了注冊會計師誠信水準。

四、注冊會計師行業(yè)監(jiān)管不力，事務(wù)所惡性競爭

目前，國際上有關(guān)注冊會計師行業(yè)管理體制比較有代表性的兩種：以英國為代表的行業(yè)自律型和以美國為代表的政府干預(yù)型。我國對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管主要分為兩個層次：一是政府監(jiān)督。主要是財政部門、工商、稅務(wù)部門、審計署和證監(jiān)會等政府部門對會計師事務(wù)所審計質(zhì)量的檢查。二是以中注協(xié)和各地協(xié)會為主導的行業(yè)協(xié)會監(jiān)管與自律機制。主要表現(xiàn)為各級注協(xié)組織的業(yè)務(wù)檢查。

就政府監(jiān)督而言，雖然看似監(jiān)管力量十分強大，但是由于行政管理的度難以把握，且政出多門，因此很容易造成不當管制（如行政干預(yù)、行業(yè)壟斷、部門分割等）。權(quán)力機構(gòu)過多地涉及職業(yè)管理反而可能造成注冊會計師職業(yè)服務(wù)質(zhì)量低劣，公眾利益得不到保護。會計師事務(wù)所大多仍然與原掛靠部門和其他各級政府部門有千絲萬縷的關(guān)系，在主要需求部門是政府管制機構(gòu)的驗資、國企年檢等業(yè)務(wù)上更容易造成部門分割。此外，目前國家財政部門、中國證券監(jiān)督管理委員會、政府審計部門、國家稅務(wù)部門、注冊會計師協(xié)會都在對國有企業(yè)年度會計報表審計報告質(zhì)量實施監(jiān)督，這使得會計師事務(wù)所陷入了循環(huán)監(jiān)督的怪圈。這種循環(huán)監(jiān)督既容易出現(xiàn)監(jiān)督空白，又人為加大了監(jiān)督成本，效果很難說是理想的。

從行業(yè)自律來看，由于對注協(xié)的職能定位不明確，所以各級協(xié)會一直沒有真正建立行業(yè)自律機制，而是集政府監(jiān)管與行業(yè)自律職能于一身，導致對會計師事務(wù)所及注冊會計師執(zhí)業(yè)中失信問題的監(jiān)控滯后，效率低下，懲治不力。目前我國對于注協(xié)的職能定位是：服務(wù)、監(jiān)督、管理、協(xié)調(diào)。這與其目前準政府的職能相適應(yīng)，服務(wù)與協(xié)調(diào)更多地表現(xiàn)為職業(yè)團體的特征，而監(jiān)督和管理更多地表現(xiàn)為政府職能，但是這一定位招致了越來越多注冊會計師的非議。因為，要監(jiān)管不如由國家直接監(jiān)管，既權(quán)威又節(jié)省會員的會費；要服務(wù)的話當然應(yīng)該就是純粹的行業(yè)內(nèi)部組織，以維護會員的利益為己任才是服務(wù)的核心。從這個意義上講，目前協(xié)會的職能定位服務(wù)、監(jiān)督、管理、協(xié)調(diào)本身就自相矛盾的。

目前我國事務(wù)所數(shù)量眾多、業(yè)務(wù)分散，因而我國的會計市場實際上是個買方市場，在賣方之間存在嚴重的甚至是不當?shù)母偁帲瑫嫀熓聞?wù)所常常會滿足客戶一些不合理的要求，對客戶財務(wù)報告審計意見就會喪失真實性、公正性。而且激烈的競爭，又會使會計師事務(wù)所為降低成本而減少甚至省略必要的審計程序，弱化甚至放棄謹慎性的基本原則。這些都加大了誠信問題的出現(xiàn)概率。

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