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分公司的審計(jì)報(bào)告范文1

一、問(wèn)題提出

2012年3月23日，山東新華制藥股份有限公司（000756）（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新華制藥”）公布了2011年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，在該內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)新華制藥內(nèi)部控制出具了否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。這是我國(guó)證券市場(chǎng)中有關(guān)上市公司的第一份否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。由于否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的簽發(fā)，引起了社會(huì)各界的強(qiáng)烈關(guān)注，掀起了一股巨大的“浪潮”。新華制藥到底是怎么了？于是所有的媒體都聚焦在這件事件上。通常我們看到的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，無(wú)保留意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告較為常見(jiàn)，發(fā)表否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告在以前從未出現(xiàn)過(guò)，無(wú)論是被審計(jì)單位，還是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，都不希望發(fā)表此類(lèi)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。所以，這份不同尋常的否定意見(jiàn)的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告帶來(lái)的影響是非常巨大的。那么，為什么信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所敢出具第一份否定意見(jiàn)的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告呢？這其中的理由又是什么呢？到底發(fā)生了什么呢？下面我們就將對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行分析。

二、新華制藥的歷史背景

新華制藥的前身是1943年成立于膠東抗日根據(jù)地的山東新華制藥廠。公司占地近300多萬(wàn)平方米，現(xiàn)有職工5000多人，是我國(guó)重點(diǎn)骨干大型制藥企業(yè)、亞洲最大的解熱鎮(zhèn)痛類(lèi)藥物生產(chǎn)與出口基地，以及國(guó)內(nèi)重要的心腦血管類(lèi)、抗感染類(lèi)及中樞神經(jīng)類(lèi)等藥物生產(chǎn)企業(yè)。在我國(guó)化工及醫(yī)藥行業(yè)具有較高的企業(yè)地位和影響力。1996年12月本公司以香港為上市地點(diǎn)，公開(kāi)發(fā)行中華人民共和國(guó)H股股票。1997年7月本公司以深圳為上市地點(diǎn)，公開(kāi)發(fā)行中華人民共和國(guó)A股股票，是H股、A股上市公司。1998年11月經(jīng)中華人民共和國(guó)對(duì)外貿(mào)易經(jīng)濟(jì)合作部批準(zhǔn)后，轉(zhuǎn)為外商投資股份有限公司02001年9月經(jīng)批準(zhǔn)增發(fā)A股普通股票3000萬(wàn)股，同時(shí)減持國(guó)有股300萬(wàn)股。新華制藥是中國(guó)醫(yī)藥工業(yè)十佳技術(shù)創(chuàng)新企業(yè)，中國(guó)制藥工業(yè)50強(qiáng)。目前旗下有9家控股子公司。“新華牌”商標(biāo)是中國(guó)馳名商標(biāo)，是商務(wù)部重點(diǎn)培育和發(fā)展的出口品牌。

截至2012年6月30日，公司總股本為45731.26萬(wàn)股，第一、二大股東分別為：山東新華醫(yī)藥集團(tuán)有限責(zé)任公司持有166115720股，占總股本比36.32%，香港中央結(jié)算（人）有限公司持股147963998股，占總股本32.36%。目前，公司年產(chǎn)化學(xué)原料藥總量2.5萬(wàn)噸以上，是全球最大的安乃近、布洛芬、阿司匹林、咖啡因、左旋多巴等藥物生產(chǎn)企業(yè)，擁有乙氧苯柳胺等10個(gè)原料藥獨(dú)家品種，8個(gè)原料藥主導(dǎo)品種市場(chǎng)占有率居國(guó)內(nèi)第一位，制劑年生產(chǎn)能力為片劑達(dá)80億片、針劑3億支、膠囊2億粒。公司從創(chuàng)業(yè)之初，始終堅(jiān)持技術(shù)第一、質(zhì)量第一，奉行“產(chǎn)品質(zhì)量關(guān)系企業(yè)生命，藥品質(zhì)量關(guān)系人的生命”的質(zhì)量理念，生產(chǎn)上嚴(yán)把質(zhì)量關(guān)，精益求精。公司是國(guó)內(nèi)首家通過(guò)IS09001、IS014001、IS010012三項(xiàng)認(rèn)證的醫(yī)藥化工企業(yè)，所有在產(chǎn)原料藥產(chǎn)品、制劑劑型均已通過(guò)GMP認(rèn)證，茶堿、布洛芬等8個(gè)產(chǎn)品通過(guò)了美國(guó)FDA認(rèn)證，茶堿、阿司匹林等10個(gè)產(chǎn)品獲得了歐洲COS證書(shū)，咖啡因產(chǎn)品通過(guò)了美國(guó)用戶的社會(huì)責(zé)任認(rèn)證、環(huán)境認(rèn)證，以及中國(guó)食品安全體系（HACCP）認(rèn)證。同時(shí)有多個(gè)產(chǎn)品在俄羅斯、印度等國(guó)家完成了注冊(cè)。大部分主導(dǎo)品種主要技經(jīng)指標(biāo)居國(guó)內(nèi)領(lǐng)先地位，高于國(guó)內(nèi)國(guó)際認(rèn)證標(biāo)準(zhǔn)。

2011年，山東欣康祺醫(yī)藥（以下簡(jiǎn)稱(chēng)欣康祺）因涉嫌非法集資于年底被立案調(diào)查，該案對(duì)新華制藥沖擊很大02012年3月15日，新華制藥披露，截至目前，欣康祺及其關(guān)聯(lián)方尚欠公司貨款6073.17萬(wàn)元，對(duì)方經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)異常、資金鏈斷裂，可能對(duì)公司資金回籠產(chǎn)生較大影響。

三、新華制藥內(nèi)部控制審計(jì)關(guān)系理論分析

審計(jì)關(guān)系反映審計(jì)委托人、被審計(jì)人和審計(jì)人三者之間的委托和審計(jì)與被審計(jì)關(guān)系或鑒證與被鑒證之間的關(guān)系。內(nèi)部控制審計(jì)是獨(dú)立于年報(bào)審計(jì)的新興審計(jì)類(lèi)別，與年報(bào)審計(jì)一樣同屬于審計(jì)鑒證范疇，具有審計(jì)鑒證三方面關(guān)系人，見(jiàn)圖1。兩者在最終目的、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制測(cè)試具有一致性或相近性，但是，在具體目標(biāo)、保證程度、評(píng)價(jià)要求、報(bào)告類(lèi)型和內(nèi)容等方面有別于年報(bào)審計(jì)。據(jù)此，內(nèi)部控制審計(jì)和年報(bào)審計(jì)可由審計(jì)委托人分別委托不同的審計(jì)師分別開(kāi)展審計(jì)，也可委托同一家審計(jì)師同時(shí)開(kāi)展審計(jì)即整合審計(jì)，最終獨(dú)立出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和年報(bào)審計(jì)報(bào)告。

四、否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的誕生

新華制藥應(yīng)收賬款前五名的一重要客戶的消失。根據(jù)中國(guó)資本證券網(wǎng)顯示，2009年，欣康祺（其經(jīng)營(yíng)方式為批發(fā)，經(jīng)營(yíng)范圍為中成藥、化學(xué)藥制劑、抗生素、生化藥品、生物制品等）為新華制藥第一大客戶，共向新華制藥采購(gòu)18147萬(wàn)元商品，占其營(yíng)收總額的7.94%；2010年，欣康祺為新華制藥第二大客戶，共向新華制藥采購(gòu)11039萬(wàn)元商品。但在2010年末，新華制藥應(yīng)收賬款前五名單位里并沒(méi)有欣康祺（第五名為PEPSICOLASALES&DISTRIBUTION欠款金額為609萬(wàn)元，占其營(yíng)收總額的4.22%。）

2011年中期，欣康祺為新華制藥第五大客戶，共向新華制藥采購(gòu)1999.1萬(wàn)元，占其營(yíng)收總額的1.31%。2011年中期，新華制藥應(yīng)收賬款前五名單位里也沒(méi)有欣康祺（第五名為新華制藥壽光有限公司，欠款金額為898.8萬(wàn)元）。

2012年3月15日，新華制藥董秘辦工作人員向中國(guó)資本證券網(wǎng)表示，與欣康祺終止業(yè)務(wù)是在公司發(fā)現(xiàn)其有資金斷裂的跡象時(shí)，應(yīng)該是在2011年底，目前欣康祺已經(jīng)停止經(jīng)營(yíng)，在2011年上半年公司與欣康祺的業(yè)務(wù)就已經(jīng)減少了。但公告顯示，欣康祺及其關(guān)聯(lián)方欠其貨款總計(jì)6073.17萬(wàn)元，且欣康祺并未出現(xiàn)在新華制藥2011年中報(bào)應(yīng)收賬款前五名單位中，所以新華制藥2011年下半年向欣康祺銷(xiāo)售商品不會(huì)少于5174.37萬(wàn)元（6073.17898.8=5174.37）。既然在2011年上半年僅向欣康祺銷(xiāo)售了1999.1萬(wàn)元（2010年中期為4314.5萬(wàn)元），銷(xiāo)售商品已經(jīng)大幅減少，但2011年下半年向其銷(xiāo)售商品的金額又大幅增加了，這其中必有蹊蹺。

根據(jù)調(diào)查，新華制藥2011年年末的總資產(chǎn)為30.04億元，2011年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入29.38億元，凈利潤(rùn)為0.76億元。信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)2011年財(cái)務(wù)報(bào)告出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。

同年2011年，新華制藥披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，自我評(píng)價(jià)的結(jié)論為內(nèi)部控制失效；新華制藥聘請(qǐng)信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“信永中和”）對(duì)其內(nèi)部控制體系的有效性出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告02012年3月23日，新華制藥被信永中和出具了否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。該內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中的“導(dǎo)致否定意見(jiàn)的事項(xiàng)”段和“審計(jì)意見(jiàn)”段如下：

四、導(dǎo)致否定意見(jiàn)的事項(xiàng)

重大缺陷是內(nèi)部控制中存在的、可能導(dǎo)致不能及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并糾正財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)控制缺陷的組合。

新華制藥內(nèi)部控制存在如下重大缺陷：

1.新華制藥下屬子公司山東新華醫(yī)藥貿(mào)易有限（以下簡(jiǎn)稱(chēng)醫(yī)貿(mào)公司）內(nèi)部控制制度對(duì)多頭授信無(wú)明確規(guī)定，在實(shí)際執(zhí)行中，醫(yī)貿(mào)公司的魯中分公司、工業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)、商業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)等三個(gè)部門(mén)分別向同一客戶授信，使得授信額度過(guò)大。

2，新華制藥下屬子公司醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)部控制制度規(guī)定對(duì)客戶授信額度不大于客戶注冊(cè)資本，但醫(yī)貿(mào)公司在實(shí)際執(zhí)行中，對(duì)部分客戶超出客戶注冊(cè)資本授信，使得授信額度過(guò)大，同時(shí)醫(yī)貿(mào)公司也存在未授信的發(fā)貨情況。

上述重大缺陷使得新華制藥對(duì)山東欣康祺醫(yī)藥有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)欣康祺醫(yī)藥）及與其存在擔(dān)保關(guān)系方形成大額應(yīng)收款項(xiàng)60，731千元，同時(shí)，因欣康祺醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)異常，資金鏈斷裂，可能使新華制藥遭受較大經(jīng)濟(jì)損失。2011年度，新華制藥對(duì)應(yīng)收欣康祺醫(yī)藥及與其存在擔(dān)保關(guān)系方貨款計(jì)提了48，585千元壞賬準(zhǔn)備。

有效的內(nèi)部控制能夠?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的真實(shí)完整提供合理保證，而上述重大缺陷使新華制藥內(nèi)部控制失去這一功能。

新華制藥管理層已識(shí)別出上述重大缺陷，并將其包含在企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中，上述缺陷在所有重大方面得到公允反映。在新華制藥2011年財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，我們已經(jīng)考慮了上述重大缺陷對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的影響。本報(bào)告并未對(duì)我們?cè)?012年03月25日對(duì)新華制藥2011年財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告產(chǎn)生影響。

五、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)

我們認(rèn)為，由于存在上述重大缺陷及其對(duì)實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的影響，新華制藥于2011年12月5舊未能按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定在所有重大方面保持有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。

信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：唐炫

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：薛更磊

中國(guó)北京

二〇一二年三月二十三日五、對(duì)新華制藥公司否定意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的分析

信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所為什么敢出具在中國(guó)證券市場(chǎng)中第一個(gè)否定意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告呢？它所認(rèn)為的新華制藥的內(nèi)部控制主要存在兩大重要缺陷是否足以導(dǎo)致出具否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告？

（一）新華制藥下屬子公司山東新華醫(yī)藥貿(mào)易有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)醫(yī)貿(mào)公司）內(nèi)部控制制度對(duì)多頭授信無(wú)明確規(guī)定，在實(shí)際執(zhí)行中，醫(yī)貿(mào)公司的魯中分公司、工業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)、商業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)等三個(gè)部門(mén)分別向同一客戶授信，使得授信額度過(guò)大，是否違背了內(nèi)部控制的要求？

“授信”一詞是指商業(yè)銀行向非金融機(jī)構(gòu)客戶直接提供的資金，或者對(duì)客戶在有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中可能產(chǎn)生的賠償、支付責(zé)任做出的保證，包括貸款、貿(mào)易融資、票據(jù)融資、融資租賃、透支、各項(xiàng)墊款等表內(nèi)業(yè)務(wù)，以及票據(jù)承兌、開(kāi)出信用證、保函、備用信用證、信用證保兌、債券發(fā)行擔(dān)保、借款擔(dān)保、有追索權(quán)的資產(chǎn)銷(xiāo)售、未使用的不可撤消的貸款承諾等表外業(yè)務(wù)。簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，授信是指銀行向客戶直接提供資金支持，或?qū)蛻粼谟嘘P(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的信用向第三方作出保證的行為。在本案例中，醫(yī)貿(mào)公司的魯中分公司、工業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)、商業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)等三個(gè)部門(mén)分別向同一客戶授信，使得授信額度過(guò)大。顯然，新華制藥的子公司醫(yī)貿(mào)公司其企業(yè)內(nèi)部顯然沒(méi)有進(jìn)行有效、合理、及時(shí)的信息溝通，才會(huì)導(dǎo)致其三個(gè)部門(mén)同時(shí)對(duì)一家公司授信，從而導(dǎo)致授信額度過(guò)大，進(jìn)而承擔(dān)了較大的風(fēng)險(xiǎn)。而信息與溝通是內(nèi)部控制五要素之一，是指在人員能夠履行責(zé)任的方式及時(shí)間范圍內(nèi)，識(shí)別、取得和報(bào)告經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)及法律遵守的相關(guān)資訊的有效程序和系統(tǒng)。這包括最高層將與控制有關(guān)事宜重要性及個(gè)人擔(dān)當(dāng)?shù)慕巧蛳录?jí)傳達(dá)、向上級(jí)匯報(bào)重要信息的渠道以及與外部利益相關(guān)者保持有效溝通。COSO報(bào)告認(rèn)為，一個(gè)良好的信息與溝通系統(tǒng)有助于提高內(nèi)部控制的效率和效果。企業(yè)須按某種形式在某個(gè)時(shí)間之內(nèi)，辨別、取得適當(dāng)?shù)男畔ⅲ⒓右詼贤ǎ箚T工順利履行其職責(zé)。

可見(jiàn)，信息與溝通能夠在減少出現(xiàn)誤解的可能性，從而達(dá)到控制風(fēng)險(xiǎn)，是內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)，但是新華制藥在內(nèi)部控制制度對(duì)多頭授信無(wú)明確規(guī)定，且存在多頭授信，說(shuō)明新華制藥案例中信息與溝通是無(wú)效的，而信息與溝通無(wú)效既是內(nèi)部控制存在重大缺陷的跡象之一，同時(shí)也構(gòu)成內(nèi)部控制重大缺陷。

所以，信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所在新華制藥2011年度內(nèi)部控制報(bào)告中披露的醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)部控制制度對(duì)多頭授信無(wú)明確規(guī)定，在實(shí)際執(zhí)行中，多頭授信導(dǎo)致授信額度過(guò)大構(gòu)成其出具否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的理由。

（二）新華制藥下屬子公司醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)部控制制度規(guī)定對(duì)客戶授信額度不大于客戶注冊(cè)資本，但醫(yī)貿(mào)公司在實(shí)際執(zhí)行中，對(duì)部分客戶超出客戶注冊(cè)資本授信，使得授信額度過(guò)大，同時(shí)醫(yī)貿(mào)公司也存在未授信的發(fā)貨情況，這是否影響內(nèi)部控制？

據(jù)2011年報(bào)顯示，山東欣康祺醫(yī)藥有限公司注冊(cè)資本為2180萬(wàn)元，而截至2011年12月31日，醫(yī)貿(mào)公司應(yīng)收欣康祺醫(yī)藥4060.6萬(wàn)元，同時(shí)還應(yīng)收與欣康祺存在擔(dān)保關(guān)系的華邦醫(yī)藥979.6萬(wàn)元，百易美醫(yī)藥399.6萬(wàn)元，山東藥材高新分公司334.3萬(wàn)元，以及新寶醫(yī)藥299.1萬(wàn)元，合計(jì)6073.1萬(wàn)元。由此我們可以看出，醫(yī)貿(mào)公司應(yīng)收欣康祺醫(yī)藥4060.6萬(wàn)元大于其注冊(cè)資本2180萬(wàn)元，不符合醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)部控制制度規(guī)定的對(duì)客戶授信額度不得大于客戶注冊(cè)資本這一規(guī)定，違反了內(nèi)部控制的要求。

以此同時(shí)，醫(yī)貿(mào)公司也存在未授信的發(fā)貨情況，說(shuō)明公司內(nèi)部除了存在信息與溝通方面的不足外，監(jiān)督也是有問(wèn)題。而且新華制藥在得知欣康祺資金鏈斷裂的情況下才在2011年度按80%比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金額合計(jì)4858.5萬(wàn)元，說(shuō)明醫(yī)貿(mào)公司應(yīng)收賬款管理存在缺陷，這足以說(shuō)明公司內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面也是有問(wèn)題的。而我們知道，內(nèi)部控制五要素包括：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)督。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估并非一個(gè)理論過(guò)程，而且常常對(duì)企業(yè)的整體成功起至關(guān)重要的作用。同時(shí)有效的監(jiān)督能夠及時(shí)、有效地識(shí)別出控制失敗或控制缺陷，并報(bào)告給那些對(duì)控制負(fù)責(zé)的員工或高層管理人員，以及時(shí)實(shí)施糾正措施。如果監(jiān)督無(wú)效，就難以保證內(nèi)部控制有效運(yùn)行，正因?yàn)槿绱耍珻OSO專(zhuān)門(mén)了《內(nèi)部控制體系監(jiān)督指南》。可見(jiàn)，醫(yī)貿(mào)公司在內(nèi)部控制方面存在及其重大的缺陷，內(nèi)部控制是無(wú)效的。

新華制藥下屬子公司醫(yī)貿(mào)公司在以上兩個(gè)內(nèi)控方面存在重大缺陷，同時(shí)，作為母公司的新華制藥的內(nèi)部控制也是問(wèn)題多多。首先，新華制藥2011年年報(bào)顯示，2011年年初企業(yè)計(jì)提應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備0.31億元，年末應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備金額驟升至5.45億元，占應(yīng)收賬款總額的17.2%，主要是新華制藥在事發(fā)后才對(duì)壞賬進(jìn)行大額補(bǔ)提。說(shuō)明新華制藥的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)很弱，在信用銷(xiāo)售前沒(méi)有進(jìn)行充分的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，才導(dǎo)致問(wèn)題的發(fā)生。其次，下屬子公司醫(yī)貿(mào)公司的魯中分公司、工業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)、商業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)等三個(gè)部門(mén)分別向同一客戶授信，使得授信額度過(guò)大及對(duì)部分客戶超出客戶注冊(cè)資本授信，使得授信額度過(guò)大，同時(shí)醫(yī)貿(mào)公司也存在未授信的發(fā)貨情況。說(shuō)明母公司對(duì)子公司的內(nèi)部監(jiān)督方面存在嚴(yán)重缺陷，同時(shí)在信息與溝通方面母子公司更是存有重大不足，才導(dǎo)致此事件的發(fā)生。母公司新華制藥應(yīng)該對(duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行整改以加強(qiáng)公司的內(nèi)部控制。

所以，信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所在新華制藥2011年度內(nèi)部控制報(bào)告中披露的新華制藥下屬子公司醫(yī)貿(mào)公司內(nèi)部控制制度規(guī)定對(duì)客戶授信額度不大于客戶注冊(cè)資本，但醫(yī)貿(mào)公司在實(shí)際執(zhí)行中，對(duì)部分客戶超出客戶注冊(cè)資本授信，使得授信額度過(guò)大，同時(shí)醫(yī)貿(mào)公司也存在未授信的發(fā)貨情況構(gòu)成其出具否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的理由。

（三）多個(gè)重大缺陷與否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告關(guān)系

陳武朝（2012）指出我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第22條列出的表明內(nèi)部控制可能存在重大缺陷的跡象包括：注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)董事、監(jiān)事和高級(jí)管理人員舞弊；企業(yè)更正已經(jīng)公布的財(cái)務(wù)報(bào)表；注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，而內(nèi)部控制在運(yùn)行過(guò)程中未能發(fā)現(xiàn)該錯(cuò)報(bào)；企業(yè)審計(jì)委員會(huì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督無(wú)效。此案例的財(cái)務(wù)報(bào)表中在內(nèi)部控制方面已經(jīng)披露了該重大錯(cuò)報(bào)。同時(shí)，我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》第17條規(guī)定：“重大缺陷，是指一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合，可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)。重要缺陷，是指一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合，其嚴(yán)重程度和經(jīng)濟(jì)后果低于重大缺陷，但仍有可能導(dǎo)致企業(yè)偏離控制目標(biāo)。一般缺陷，是指除重大缺陷、重要缺陷之外的其他缺陷。重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，由企業(yè)根據(jù)上述要求自行確定。”在新華制藥的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)中的非財(cái)務(wù)報(bào)告缺陷方面，從定性方面說(shuō)，符合重大缺陷的條件是：具備合理可能性及導(dǎo)致公司部分業(yè)務(wù)能力喪失，危及公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)、具備合理可能性及導(dǎo)致重大的財(cái)務(wù)損失以及具備合理可能性及導(dǎo)致負(fù)面消息在全國(guó)各地流傳，對(duì)企業(yè)聲譽(yù)造成重大損失。

信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所在新華制藥2011年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中披露的上述兩個(gè)缺陷中涉及了內(nèi)部控制五要素中的三個(gè)要素，構(gòu)成了重大缺陷的條件。所以，信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)新華制藥2011年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告出具否定意見(jiàn)是合理的。

（四）同一時(shí)期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)與內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)關(guān)系

從新華制藥披露的2011年年報(bào)中，我們可以獲知，在內(nèi)部控制制度執(zhí)行的效果及獨(dú)立董事、監(jiān)事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)中均提到了新華制藥在報(bào)告期內(nèi)新華制藥全資子公司山東新華醫(yī)藥貿(mào)易有限公司對(duì)客戶授信額度過(guò)大導(dǎo)致較大經(jīng)濟(jì)損失，公司未能按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定在所有重大方面保持有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，還披露了公司內(nèi)控存在的重大缺陷及整改情況。但是，同期的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)不同于內(nèi)控審計(jì)的否定意見(jiàn)，而是無(wú)保留意見(jiàn)，表明盡管內(nèi)控存在重大缺陷，但并非意味著財(cái)務(wù)報(bào)表存在未調(diào)整的重大錯(cuò)報(bào)，說(shuō)明內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)為非標(biāo)意見(jiàn)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)不一定為非標(biāo)意見(jiàn)。反之，如財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)為否定或非標(biāo)，那么內(nèi)控一定存在重大缺陷，財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)非被內(nèi)部控制所控制，內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)必定為非標(biāo)審計(jì)意見(jiàn)。也即財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)為非標(biāo)，內(nèi)部控制審計(jì)一定為非標(biāo)意見(jiàn)。

（五）前后期內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)的關(guān)系

前期內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)的好壞會(huì)對(duì)后期內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)產(chǎn)生影響，當(dāng)前期出具了非標(biāo)內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)，就會(huì)引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)該企業(yè)內(nèi)控的關(guān)注度，對(duì)內(nèi)控的審計(jì)將會(huì)比較嚴(yán)格和慎重，所需獲取的審計(jì)證據(jù)就會(huì)增加，以至于后期的內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)也會(huì)相應(yīng)根據(jù)前期的審計(jì)結(jié)果而仔細(xì)斟酌；當(dāng)前期出具的是標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)，這將給注冊(cè)會(huì)計(jì)師一個(gè)良好的信號(hào)，在對(duì)企業(yè)內(nèi)控審計(jì)時(shí)相對(duì)需要獲取的審計(jì)證據(jù)就會(huì)比較少，后期的內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)也相對(duì)更為樂(lè)觀。同時(shí)，當(dāng)后期的審計(jì)意見(jiàn)出現(xiàn)非標(biāo)內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型時(shí)，會(huì)促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注前期的內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)，乃至去核查前期內(nèi)控審計(jì)意見(jiàn)的合理性，從而判斷企業(yè)在內(nèi)控方面是否存有問(wèn)題以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否存在失職行為。就新華制藥2011年度內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)為否定意見(jiàn)，不難推斷這些內(nèi)控重大缺陷是否早已存在于2010年或之前的內(nèi)部控制中，進(jìn)而質(zhì)疑新華制藥2010年度內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)的適當(dāng)性。

六、否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的利益相關(guān)方分析

從新華制藥2011年度內(nèi)部控制否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告書(shū)中可知企業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師分明對(duì)內(nèi)部控制負(fù)有責(zé)任。企業(yè)的責(zé)任體現(xiàn)在：按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》的規(guī)定，建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制，并評(píng)價(jià)其有效性是新華制藥董事會(huì)的責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任體現(xiàn)在：注冊(cè)會(huì)計(jì)師是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，并對(duì)注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷進(jìn)行披露。

否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告對(duì)信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的影響：馬燕（2012）認(rèn)為，馬后炮難掩嚴(yán)重失職，出現(xiàn)如此“人禍”，新華制藥2011年的內(nèi)控審計(jì)必然不能輕易過(guò)關(guān)。但真正出事后，信永中和才出具內(nèi)控否定意見(jiàn)，如此馬后炮不禁令人起疑。甚至有會(huì)計(jì)師行業(yè)人士說(shuō)，內(nèi)控工作的問(wèn)題一般都不是短時(shí)間內(nèi)存在的，如果公司的內(nèi)控制度并沒(méi)有發(fā)生變化，此前的審計(jì)工作中不可能毫無(wú)察覺(jué)，新華制藥內(nèi)控制度的重大缺陷此前一直沒(méi)有審計(jì)出，而在否定意見(jiàn)報(bào)告書(shū)中信永中和在內(nèi)控審計(jì)報(bào)告中辯稱(chēng)，內(nèi)部控制具有固有局限性，存在不能防止和發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的可能性。此外，由于情況的變化可能導(dǎo)致內(nèi)部控制變得不恰當(dāng)，或?qū)刂普吆统绦蜃裱某潭冉档停鶕?jù)內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果推測(cè)未來(lái)內(nèi)部控制的有效性具有一定風(fēng)險(xiǎn)。這都是不對(duì)的，審計(jì)就是發(fā)現(xiàn)潛在的風(fēng)險(xiǎn)，上市公司的內(nèi)控審計(jì)是審計(jì)工作中的重要一環(huán)。制度的缺陷沒(méi)有審計(jì)出來(lái)，絕對(duì)是事務(wù)所的責(zé)任。無(wú)論從哪個(gè)方面講，都是事務(wù)所的嚴(yán)重失職。

否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告對(duì)新華制藥公司的影響：上述重大缺陷使得新華制藥對(duì)山東欣康祺醫(yī)藥有限公司及與其存在擔(dān)保關(guān)系方形成大額應(yīng)收款項(xiàng)60731千元，同時(shí)，因欣康祺醫(yī)藥經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)異常，資金鏈斷裂，可能使新華制藥遭受較大經(jīng)濟(jì)損失，大額應(yīng)收賬款60731千元或成壞賬打水漂了。截止2012年4月26日，2012年第一季度凈利潤(rùn)同比減少近五成。公司26日公布一季報(bào)顯示，1～3月實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)總收入7.70億元，同比下降8.78%；歸屬上市公司股東凈利潤(rùn)1478.61萬(wàn)元，同比下降48.91%。對(duì)于內(nèi)部控制出現(xiàn)了重大缺陷，新華制藥已經(jīng)注意到，并采取了一些措施，在2011年年報(bào)中，針對(duì)報(bào)告期內(nèi)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，公司通過(guò)建立完善相關(guān)制度，增大檢查力度等相應(yīng)措施進(jìn)行了整改：對(duì)子公司控制方面，針對(duì)子公司內(nèi)控制度中缺少多頭授信的規(guī)定及內(nèi)控制度執(zhí)行不嚴(yán)導(dǎo)致對(duì)客戶授信額度過(guò)大造成損失的問(wèn)題，公司修訂印發(fā)了《山東新華制藥股份有限公司營(yíng)銷(xiāo)信用風(fēng)險(xiǎn)管理辦法》，對(duì)多頭授信做出明確規(guī)定，并加大了監(jiān)督檢查力度，以防形成新的因授信額度過(guò)大導(dǎo)致的信用風(fēng)險(xiǎn)。

否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告對(duì)投資者的影響：當(dāng)這份內(nèi)部控制否定審計(jì)意見(jiàn)一出，次日，公司的股價(jià)就受到了影響，從圖2我們可以看出，公司的股價(jià)從2012年3月23日之后便一直呈現(xiàn)出一個(gè)下降的趨勢(shì)。

七、該案例對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的啟示

分公司的審計(jì)報(bào)告范文2

一、問(wèn)題提出

2012年3月23日，A企業(yè)公布了2011年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，在該內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，D會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)A企業(yè)內(nèi)部控制出具了否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。這是我國(guó)證券市場(chǎng)中有關(guān)上市公司的一份否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。下面我們就將對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行分析。

二、A企業(yè)的歷史背景

A企業(yè)占地近300多萬(wàn)平方米，現(xiàn)有職工5000多人，是我國(guó)重點(diǎn)骨干大型企業(yè)。2011年，B企業(yè)因涉嫌非法集資于年底被立案調(diào)查，該案對(duì)A企業(yè)沖擊很大。2012年3月15日，A企業(yè)披露，截至目前，B企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方尚欠公司貨款6073.17萬(wàn)元，對(duì)方經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)異常、資金鏈斷裂，可能對(duì)公司資金回籠產(chǎn)生較大影響。

三、否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的誕生

A企業(yè)應(yīng)收賬款前五名的一重要客戶的消失。根據(jù)中國(guó)資本證券網(wǎng)顯示，2009年，B企業(yè)為A企業(yè)第一大客戶，共向A企業(yè)采購(gòu)18147萬(wàn)元商品，占其營(yíng)收總額的7.94%;2010年，B企業(yè)為A企業(yè)第二大客戶，共向A企業(yè)采購(gòu)11039萬(wàn)元商品。但在2010年末，A企業(yè)應(yīng)收賬款前五名單位里并沒(méi)有B企業(yè)。

2011年中期，B企業(yè)為A企業(yè)第五大客戶，共向A企業(yè)采購(gòu)1999.1萬(wàn)元，占其營(yíng)收總額的1.31%。2011年中期，A企業(yè)應(yīng)收賬款前五名單位里也沒(méi)有B企業(yè)。(第五名為J公司，欠款金額為898.8萬(wàn)元)。

2012年3月15日，A企業(yè)董秘辦工作人員向中國(guó)資本證券網(wǎng)表示，與B企業(yè)終止業(yè)務(wù)是在公司發(fā)現(xiàn)其有資金斷裂的跡象時(shí)，應(yīng)該是在2011年底，目前B企業(yè)已經(jīng)停止經(jīng)營(yíng)，在2011年上半年公司與B企業(yè)的業(yè)務(wù)就已經(jīng)減少了。但公告顯示，B企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方欠其貨款總計(jì)6073.17萬(wàn)元，且B企業(yè)并未出現(xiàn)在A企業(yè)2011年中報(bào)應(yīng)收賬款前五名單位中，所以A企業(yè)2011年下半年向B企業(yè)銷(xiāo)售商品不會(huì)少于5174.37萬(wàn)元(6073.17-898.8=5174.37)。既然在2011年上半年僅向B企業(yè)銷(xiāo)售了1999.1萬(wàn)元(2010年中期為4314.5萬(wàn)元)，銷(xiāo)售商品已經(jīng)大幅減少，但2011年下半年向其銷(xiāo)售商品的金額又大幅增加了，這其中必有蹊蹺。

根據(jù)調(diào)查， A 企業(yè)2 0 1 1 年年末的總資產(chǎn)為3 0 . 0 4 億元，2 0 1 1 年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2 9 . 3 8 億元， 凈利潤(rùn)為0 . 7 6 億元。D會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)2 0 1 1 年財(cái)務(wù)報(bào)告出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。

同年2011年，A企業(yè)披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，自我評(píng)價(jià)的結(jié)論為內(nèi)部控制失效;A企業(yè)聘請(qǐng)D會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制體系的有效性出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。2012年3月23日，A企業(yè)被D出具了否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。該內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中的導(dǎo)致否定意見(jiàn)的事項(xiàng)段和審計(jì)意見(jiàn)段如下：

四、導(dǎo)致否定意見(jiàn)的事項(xiàng)

重大缺陷是內(nèi)部控制中存在的、可能導(dǎo)致不能及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并糾正財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)控制缺陷的組合。A企業(yè)內(nèi)部控制存在如下重大缺陷：

1、A企業(yè)下屬子公司C公司內(nèi)部控制制度對(duì)多頭授信無(wú)明確規(guī)定，在實(shí)際執(zhí)行中，C公司的魯中分公司、工業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)、商業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)等三個(gè)部門(mén)分別向同一客戶授信，使得授信額度過(guò)大

2、A企業(yè)下屬子公司C公司內(nèi)部控制制度規(guī)定對(duì)客戶授信額度不大于客戶注冊(cè)資本，但C公司在實(shí)際執(zhí)行中，對(duì)部分客戶超出客戶注冊(cè)資本授信，使得授信額度過(guò)大，同時(shí)C公司也存在未授信的發(fā)貨情況。

上述重大缺陷使得A企業(yè)對(duì)B企業(yè)及與其存在擔(dān)保關(guān)系方形成大額應(yīng)收款項(xiàng)60731千元，同時(shí)，因B企業(yè)經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)異常，資金鏈斷裂，可能使A企業(yè)遭受較大經(jīng)濟(jì)損失。2011年度，A企業(yè)對(duì)應(yīng)收B企業(yè)及與其存在擔(dān)保關(guān)系方貨款計(jì)提了48585千元壞賬準(zhǔn)備。

有效的內(nèi)部控制能夠?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的真實(shí)完整提供合理保證，而上述重大缺陷使A企業(yè)內(nèi)部控制失去這一功能。

A企業(yè)管理層已識(shí)別出上述重大缺陷，并將其包含在企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中，上述缺陷在所有重大方面得到公允反映。在A企業(yè)2011年財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，我們已經(jīng)考慮了上述重大缺陷對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的影響。本報(bào)告并未對(duì)我們?cè)?012年03月25日對(duì)A企業(yè)2011年財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告產(chǎn)生影響。

五、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)

我們認(rèn)為，由于存在上述重大缺陷及其對(duì)實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的影響，A企業(yè)2011年12月5舊未能按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定在所有重大方面保持有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。 D會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司。

六、否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的利益相關(guān)方分析

否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告對(duì)D會(huì)計(jì)師事務(wù)所的影響：馬后炮難掩嚴(yán)重失職，出現(xiàn)如此人禍，A企業(yè)2011年的內(nèi)控審計(jì)必然不能輕易過(guò)關(guān)。但真正出事后，D才出具內(nèi)控否定意見(jiàn)，如此馬后炮不禁令人起疑。甚至有會(huì)計(jì)師行業(yè)人士說(shuō)，內(nèi)控工作的問(wèn)題一般都不是短時(shí)間內(nèi)存在的，如果公司的內(nèi)控制度并沒(méi)有發(fā)生變化，此前的審計(jì)工作中不可能毫無(wú)察覺(jué)，A企業(yè)內(nèi)控制度的重大缺陷此前一直沒(méi)有審計(jì)出，而在否定意見(jiàn)報(bào)告書(shū)中D在內(nèi)控審計(jì)報(bào)告中辯稱(chēng)，內(nèi)部控制具有固有局限性，存在不能防止和發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的可能性。此外，由于情況的變化可能導(dǎo)致內(nèi)部控制變得不恰當(dāng)，或?qū)刂普吆统绦蜃裱某潭冉档停鶕?jù)內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果推測(cè)未來(lái)內(nèi)部控制的有效性具有一定風(fēng)險(xiǎn)。這都是不對(duì)的，審計(jì)就是發(fā)現(xiàn)潛在的風(fēng)險(xiǎn)，上市公司的內(nèi)控審計(jì)是審計(jì)工作中的重要一環(huán)。制度的缺陷沒(méi)有審計(jì)出來(lái)，絕對(duì)是事務(wù)所的責(zé)任。無(wú)論從哪個(gè)方面講，都是事務(wù)所的嚴(yán)重失職。

否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告對(duì)A企業(yè)公司的影響：上述重大缺陷使得A企業(yè)對(duì)B企業(yè)及與其存在擔(dān)保關(guān)系方形成大額應(yīng)收款項(xiàng)60731千元，同時(shí)，因B企業(yè)經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)異常，資金鏈斷裂，可能使A企業(yè)遭受較大經(jīng)濟(jì)損失，大額應(yīng)收賬款60731千元或成壞賬打水漂了。對(duì)于內(nèi)部控制出現(xiàn)了重大缺陷，A企業(yè)已經(jīng)注意到，并對(duì)子公司控制方面，針對(duì)子公司內(nèi)控制度中缺少多頭授信的規(guī)定及內(nèi)控制度執(zhí)行不嚴(yán)導(dǎo)致對(duì)客戶授信額度過(guò)大造成損失的問(wèn)題，公司修訂印發(fā)了《A企業(yè)股份有限公司營(yíng)銷(xiāo)信用風(fēng)險(xiǎn)管理辦法》，對(duì)多頭授信做出明確規(guī)定，并加大了監(jiān)督檢查力度，以防形成新的因授信額度過(guò)大導(dǎo)致的信用風(fēng)險(xiǎn)。

否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告對(duì)投資者的影響：當(dāng)這份內(nèi)部控制否定審計(jì)意見(jiàn)一出，次日，公司的股價(jià)就受到了影響，公司的股價(jià)從2012年3月23日之后便一直呈現(xiàn)出一個(gè)下降的趨勢(shì)。

分公司的審計(jì)報(bào)告范文3

我國(guó)學(xué)者和機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的研究起步較晚，關(guān)于內(nèi)部控制缺陷的研究主要在近幾年才有所進(jìn)展。1．內(nèi)部控制缺陷的內(nèi)涵與分類(lèi)。楊有紅等(2011)指出正確識(shí)別內(nèi)部控制缺陷，要將其與內(nèi)部控制局限性進(jìn)行區(qū)分，可分三個(gè)步驟認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷，并提出了缺陷級(jí)別認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)。［8］王惠芳(2011)認(rèn)為應(yīng)將內(nèi)部控制缺陷分為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷和公司內(nèi)控缺陷，其中財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷分為賬戶核算類(lèi)、賬戶核對(duì)類(lèi)、原始憑證類(lèi)、期末報(bào)告類(lèi)和會(huì)計(jì)政策遵循類(lèi)五類(lèi);公司內(nèi)控缺陷分為控制環(huán)境類(lèi)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估類(lèi)、信息與溝通類(lèi)、控制活動(dòng)類(lèi)和內(nèi)部監(jiān)督類(lèi)五類(lèi)。［9］魯清仿(2009)將存在補(bǔ)充和修訂財(cái)務(wù)報(bào)告行為以及在研究當(dāng)期發(fā)生注冊(cè)會(huì)計(jì)師變更兩種情況的上市公司劃歸為存在重大缺陷的公司。［10］單華軍(2010)在對(duì)深市主板上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的研究過(guò)程中，將內(nèi)部控制缺陷分為了11類(lèi)。［11］南京大學(xué)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究院課題組(2010)借鑒COSO對(duì)內(nèi)部控制五個(gè)組成要素的理論框架，分別對(duì)應(yīng)得出針對(duì)五類(lèi)要素的五類(lèi)內(nèi)部控制重大缺陷，并將這五類(lèi)缺陷又具體細(xì)化為28個(gè)小類(lèi)。［12］2．內(nèi)部控制缺陷披露的影響因素。田高良等(2010)對(duì)2008年深市494家上市公司披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告進(jìn)行了研究，通過(guò)Logit回歸驗(yàn)證了影響內(nèi)部控制缺陷披露的因素，研究表明，發(fā)生審計(jì)師變更和財(cái)務(wù)報(bào)告重述的公司更可能披露內(nèi)部控制缺陷。［13］田勇(2011)研究了深市445家上市公司數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)公司規(guī)模、盈利能力都會(huì)顯著影響內(nèi)部控制缺陷，并且呈負(fù)相關(guān)關(guān)系;正在進(jìn)行或已經(jīng)經(jīng)歷過(guò)重大資產(chǎn)重組的公司存在內(nèi)部控制缺陷的可能性更大。他也對(duì)審計(jì)委員會(huì)規(guī)模、審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事的比例和審計(jì)師變更進(jìn)行了分析，但沒(méi)有發(fā)現(xiàn)這三個(gè)因素對(duì)內(nèi)部控制缺陷構(gòu)成顯著影響。［14］通過(guò)梳理文獻(xiàn)筆者發(fā)現(xiàn)，已有的關(guān)于內(nèi)部控制信息披露方面的研究成果主要是以某一年或者連續(xù)兩年的披露狀況作為研究對(duì)象，對(duì)于2008年《基本規(guī)范》實(shí)施至今五年多的情況目前還沒(méi)有學(xué)者進(jìn)行研究;同時(shí)，大部分研究集中于內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別以及內(nèi)部控制缺陷披露的影響因素兩方面，至于披露的內(nèi)部控制缺陷信息是否可靠目前尚無(wú)學(xué)者涉獵。本文主要對(duì)《基本規(guī)范》實(shí)施后內(nèi)部控制信息連續(xù)五年的披露狀況進(jìn)行研究。

二、內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀

自2007年7月1日起深交所主板上市公司已按《深交所內(nèi)控指引》①連續(xù)六年披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，本文選取了2008～2012年深市主板A股上市公司②，對(duì)其內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告③、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告及內(nèi)部控制缺陷信息的披露狀況進(jìn)行了詳細(xì)的分析。

(一)內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告披露現(xiàn)狀

2008年深市主板A股475家上市公司中有460家披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，達(dá)到96．84%，2009～2011年連續(xù)三年全部披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，2012年也僅有5家上市公司沒(méi)有披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，與前幾年只有少數(shù)上市公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告相比，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告披露情況已經(jīng)得到大幅度的改善。深交所內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的披露狀況明顯較好，原因在于《深交所內(nèi)控指引》要求上市公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，自2007年7月1日起施行;深交所2008～2012年頒布的《關(guān)于做好上市公司年度報(bào)告工作的通知》也要求所有上市公司單獨(dú)披露年度內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，兩項(xiàng)規(guī)則2008年都已經(jīng)開(kāi)始施行，所以從2008年起大部分公司都披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。而《基本規(guī)范》從2009年7月1日起開(kāi)始施行，其法律效力高于深交所頒布的業(yè)務(wù)規(guī)則，所以自2009年起更是達(dá)到了100%的披露，《深交所內(nèi)控指引》和《基本規(guī)范》都得到了較好的執(zhí)行。《深交所內(nèi)控指引》指定公司內(nèi)部審計(jì)部門(mén)定期檢查內(nèi)部控制缺陷，評(píng)估其執(zhí)行的效率和效果，并明確要求上市公司在自評(píng)報(bào)告中必須說(shuō)明存在的內(nèi)部控制缺陷以及異常事項(xiàng)的改進(jìn)措施。《基本規(guī)范》也規(guī)定由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行監(jiān)督檢查。那么，深市上市公司內(nèi)部控制缺陷的披露情況如何?經(jīng)筆者統(tǒng)計(jì)，深市2008～2012年披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司中分別有269家、236家、200家、187家和270家公司披露了內(nèi)部控制缺陷，其比例分別為58．48%、49．89%、42．28%、39．62%和58．06%。可以看出，2008～2011年披露內(nèi)部控制缺陷的公司數(shù)量逐漸減少，而2012年又有所上升。這可能是《基本規(guī)范》配套指引自2012年在主板上市公司全面實(shí)施，上市公司要聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)董事會(huì)出具的內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，激發(fā)了上市公司主動(dòng)披露的動(dòng)力，所以披露內(nèi)部控制缺陷的公司數(shù)量激增。

(二)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露現(xiàn)狀

1．2008年460家披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司中僅有42家聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，只占9．33%;2009年和2010年473家披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司中分別有87家和98家聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所單獨(dú)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，比2008年翻了一番，但相對(duì)數(shù)量還是不高，也僅占18．51%和20．85%，且兩年差距不大，2010只比2009年多了11家而已。《基本規(guī)范》雖然要求上司公司對(duì)其內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，出具年度內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，但對(duì)于聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行審計(jì)并沒(méi)有強(qiáng)制要求，只是提到可以聘請(qǐng)。同樣，雖然深交所的《內(nèi)控指引》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制出具核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)，然而其2008年的《年報(bào)工作通知》中并沒(méi)有強(qiáng)制要求上市公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所單獨(dú)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，只是鼓勵(lì)公司聘請(qǐng)審計(jì)機(jī)構(gòu)就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制情況出具鑒證報(bào)告。2009年和2010年的《通知》中也只是提到如果聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，可以披露其出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。也就是說(shuō)，這三年聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)是自愿的，并非強(qiáng)制性要求，因此上市公司的主動(dòng)性不強(qiáng)，從而出現(xiàn)了上述情形。到了2011年，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的公司數(shù)量有所上升，達(dá)到了138家。這是因?yàn)椤秾徲?jì)指引》中明確要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。然而《審計(jì)指引》自2011年1月1日起首先在68家境內(nèi)外同時(shí)上市公司和216家內(nèi)控試點(diǎn)公司施行，所以當(dāng)年出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司數(shù)量較少。而到了2012年，465家披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司中有295家聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，超過(guò)了50%，較2011年有了大幅度的提升，原因在于《審計(jì)指引》自2012年1月1日起在滬深交易所主板上市公司全面實(shí)施，大部分公司都遵循了這一規(guī)定。雖然聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)是強(qiáng)制性要求，然而2012年仍有36．56%的上市公司并沒(méi)有這樣做，可能是《審計(jì)指引》中指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，也可以將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行(簡(jiǎn)稱(chēng)整合審計(jì))，很多公司考慮到單獨(dú)進(jìn)行審計(jì)成本較高，依據(jù)成本效益原則，選擇了整合審計(jì)。為了更直觀地體現(xiàn)深市內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告的披露情況，筆者將兩者近五年的變化趨勢(shì)繪制在同一張圖上，如圖1所示。從圖1中可以看出，五年來(lái)，深市主板上市公司較好地執(zhí)行了《基本規(guī)范》及配套指引和《深交所內(nèi)控指引》，幾乎100%披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。而2008～2011年，滬、深交易所A股上市公司中披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的公司比例分別為67．17%、62．85%、76．86%和78．08%。［15］根據(jù)表1，2008～2011年深市主板A股上市公司披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的比例分別為96．84%、100%、100%和100%，均高于整體情況。2008～2011年深市主板A股披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告的上市公司中依次有9．33%、18．51%、20．85%和29．36%的公司披露了會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，呈逐年上升趨勢(shì)，且近兩年來(lái)有了大幅度的提升，這主要得益于《審計(jì)指引》的頒布。然而，從圖1中可以明顯看出，出具審計(jì)報(bào)告的比例遠(yuǎn)低于披露自評(píng)報(bào)告的比例，同時(shí)低于滬深兩市A股上市公司的19．73%、35．56%、41．57%和40．21%。［15］可見(jiàn)，深交所還需繼續(xù)加大力度，強(qiáng)制要求上市公司執(zhí)行《基本規(guī)范》及其配套指引，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所單獨(dú)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。2．內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)出具情況。圖1顯示出深市聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計(jì)的上市公司數(shù)量呈逐年上升趨勢(shì)。那么，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告是否可信呢?如表3所示，2008年會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告均為標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)，2009～2012年聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的上市公司分別有3、1、2和6家被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)，分別占3．45%、1．02%、1．45%和2．03%，無(wú)論是絕對(duì)數(shù)量還是相對(duì)數(shù)量都少之又少。而這其中又分別有2、1、2、5家被出具的是帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)，即被出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告上市公司中財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制獲得了其所聘請(qǐng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)保留意見(jiàn)的比例接近100%。針對(duì)這一現(xiàn)狀，筆者提出質(zhì)疑，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制制度是否真如注冊(cè)會(huì)計(jì)師所描述的那般有效?針對(duì)這一疑問(wèn)，筆者從深圳證券交易所網(wǎng)站統(tǒng)計(jì)到2009～2012年分別有48、59、55和43家上市公司對(duì)當(dāng)年的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行了重述，重述率分別達(dá)10．15%、12．47%、11．65%和9．15%。其中，2011年被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無(wú)保留意見(jiàn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的136家上市公司中有11家上市公司對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行了重述，重述率高達(dá)8．09%。針對(duì)這一統(tǒng)計(jì)結(jié)果可知，我國(guó)還有相當(dāng)一部分上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在缺陷，即使是被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)的上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制也可能存在著某種程度的缺陷。

三、結(jié)論與建議

本文以2008～2012年深市主板A股上市公司為研究樣本，調(diào)查分析了我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的披露情況。調(diào)查結(jié)果顯示，深市主板上市公司幾乎全部披露了內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，披露情況較好;同時(shí)，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的公司數(shù)量也逐漸增加，說(shuō)明配套指引發(fā)揮了作用。但也存在一定的問(wèn)題，如部分上市公司披露的自我評(píng)價(jià)報(bào)告雖然在形式上與基本規(guī)范和評(píng)價(jià)指引相適應(yīng)，但內(nèi)容比較空洞;部分上市公司雖然對(duì)其內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行了正面描述，但沒(méi)有按照評(píng)價(jià)指引的要求對(duì)內(nèi)部控制缺陷嚴(yán)重程度進(jìn)行區(qū)分，且不能與企業(yè)自身實(shí)際情況相結(jié)合，對(duì)缺陷的描述也僅僅停留在簡(jiǎn)單的表層描述上，缺乏對(duì)缺陷產(chǎn)生原因的分析和解決辦法的闡述。另外，根據(jù)前述內(nèi)容，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告的可信度也讓人有所懷疑。針對(duì)這一現(xiàn)象，筆者建議:

(一)加大對(duì)內(nèi)部控制缺陷披露行為的監(jiān)管力度

內(nèi)部控制缺陷信息的披露不同于其他內(nèi)部控制信息的披露，其對(duì)上市公司而言是“壞消息”的披露，而這也決定了上市公司披露內(nèi)部控制缺陷的積極性不高，披露內(nèi)容空洞，大都流于形式。對(duì)于上市公司不按照相關(guān)規(guī)定披露內(nèi)部控制缺陷的情況，包括不披露內(nèi)部控制缺陷信息、隱瞞內(nèi)部控制缺陷的真實(shí)情況、披露虛假信息等，監(jiān)管部門(mén)應(yīng)完善懲罰制度，加大對(duì)違規(guī)披露的上市公司的處罰，從而增加其違規(guī)成本，促使上市公司不斷完善自身內(nèi)部控制，減少內(nèi)部控制缺陷，更好地實(shí)現(xiàn)其長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)。

(二)完善公司內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制的建設(shè)

分公司的審計(jì)報(bào)告范文4

一、上市公司審計(jì)容易遇到的風(fēng)險(xiǎn)

從總體上來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)可分為三個(gè)大的方面：（1）財(cái)務(wù)報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)。財(cái)務(wù)報(bào)告沒(méi)有正確編制，不符合合法性、公允性和一貫性；（2）財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。公司面臨嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，甚至失去持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力；（3）欺詐風(fēng)險(xiǎn)。公司有嚴(yán)重欺詐、違法行為。本世紀(jì)70年代，各國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù)普遍由傳統(tǒng)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)橹贫然A(chǔ)審計(jì)。但不論是傳統(tǒng)審計(jì)還是制度基礎(chǔ)審計(jì)，會(huì)計(jì)師關(guān)注的主要是第一種風(fēng)險(xiǎn)。近年來(lái)，由于現(xiàn)代審計(jì)都是抽樣審計(jì)，當(dāng)公司面臨財(cái)務(wù)困難或因嚴(yán)重違法導(dǎo)致被查辦時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往難以幸免。這是因?yàn)橐易?cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失甚至串通作弊的證據(jù)并不難，國(guó)際商業(yè)信貸銀行案、巴林銀行案就是例證。國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所都已經(jīng)意識(shí)到了風(fēng)險(xiǎn)的最大根源就在這兩方面，而不在財(cái)務(wù)報(bào)告本身。因此，他們開(kāi)始在審計(jì)上有一個(gè)非常大的轉(zhuǎn)變，那就是由制度基礎(chǔ)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)橐苑婪讹L(fēng)險(xiǎn)為目的或重點(diǎn)的審計(jì)。

我國(guó)的證券市場(chǎng)目前尚處于初級(jí)階段，上市公司的許多行為還不夠規(guī)范，有些上市公司為了達(dá)到某種目的，會(huì)進(jìn)行一些"非常操作"，而這些"非常操作"又往往給注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來(lái)很大的風(fēng)險(xiǎn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分運(yùn)用專(zhuān)業(yè)判斷技能，對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行恰當(dāng)?shù)卦u(píng)估和謹(jǐn)慎地防范。從我國(guó)目前情況看，上市公司在以下?tīng)顩r或業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能面臨較大風(fēng)險(xiǎn)：

（一）業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)方面。上市公司的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)就越大。有時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然能搜集到很多有力的審計(jì)證據(jù)，但仍難以證明其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。在此種情形下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往需冒很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這方面的業(yè)務(wù)和狀況主要有：（1）關(guān)聯(lián)方交易。沒(méi)有識(shí)別關(guān)聯(lián)方交易是導(dǎo)致審計(jì)失敗的常見(jiàn)例子。有的上市公司通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易將巨額虧損轉(zhuǎn)移到不需審計(jì)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，從而隱瞞其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。有的上市公司則與其關(guān)聯(lián)企業(yè)杜撰一些復(fù)雜交易，單從會(huì)計(jì)方法上看，其利潤(rùn)的確認(rèn)過(guò)程完全合法，但它卻永遠(yuǎn)不會(huì)實(shí)現(xiàn)。已受處罰的瓊民源公司，其5.4億元的非常收益和6.57億元的新增資本公積金就是通過(guò)關(guān)聯(lián)交易取得的。由于關(guān)聯(lián)交易的復(fù)雜性及內(nèi)部控制、審計(jì)測(cè)試的固有限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師并不能保證發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方及其交易的所有錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此類(lèi)交易的合法性、公約性應(yīng)予以特別關(guān)注。（2）非常交易。不少上市公司為了"扭虧為盈"或達(dá)到規(guī)定的配股條件，常常采用非常交易，如出讓土地、設(shè)備、股權(quán)等，年末發(fā)生非常銷(xiāo)售業(yè)務(wù)、收取政府補(bǔ)貼等，從而獲取非常收益。對(duì)于這些非常交易的合法性、有效性、公允性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)給予適當(dāng)關(guān)注，否則，就可能遺留巨大的風(fēng)險(xiǎn)隱患。（3）非貨幣易。有許多上市公司的交易業(yè)務(wù)是非貨幣性的，如轉(zhuǎn)讓土地、股權(quán)等巨額資產(chǎn)，沒(méi)有現(xiàn)金流人，只是借記"應(yīng)收款"，同時(shí)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓利潤(rùn)。還有一些公司通過(guò)非法渠道將資金拆借出去，或者將資金投入子公司，這些資金或資本實(shí)際上已難以收回，也沒(méi)有現(xiàn)金流入，卻仍在以此確認(rèn)利息收入或投資收益。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)公司的主要收入是非貨幣性的，其正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力和獲利能力就應(yīng)當(dāng)受到懷疑。（4）跨地區(qū)交易和涉外交易。許多上市公司的業(yè)務(wù)是跨地區(qū)甚至是跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的。有的國(guó)家或地區(qū)可以以一元錢(qián)注冊(cè)一個(gè)公司去進(jìn)行數(shù)億元的業(yè)務(wù)而沒(méi)有法律限制；有的合同本身就是假的；多數(shù)上市公司在全國(guó)各地有子公司或分銷(xiāo)點(diǎn)，致使審計(jì)范圍受到限制，如何鑒定財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，如何驗(yàn)證銷(xiāo)售收入的實(shí)現(xiàn)與否，就成了嚴(yán)重困擾注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序的大問(wèn)題。而且，有的公司沒(méi)有充分認(rèn)識(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的重要性，不愿支付必要的審計(jì)費(fèi)，更不要說(shuō)去分銷(xiāo)點(diǎn)或國(guó)外查帳的差旅費(fèi)了。在審計(jì)范圍受到如此限制的情況下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)便在所難免。（5）主營(yíng)業(yè)務(wù)嚴(yán)重虧損。與上述幾種情況相關(guān)聯(lián)的是，一些上市公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)不突出，甚至是虧損。已虧損上市公司的許多扭虧，也是通過(guò)非常交易、非貨幣交易、關(guān)聯(lián)交易等手段而不是通過(guò)主營(yíng)業(yè)務(wù)來(lái)實(shí)現(xiàn)的。如果出現(xiàn)這種情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)予以特別關(guān)注。

（二）資產(chǎn)重組。近兩年來(lái)，上市公司的資產(chǎn)重組行為越來(lái)越多，有剝離、有收購(gòu)、有兩者混合等形式。不論采取何種形式，都有可能產(chǎn)生很多問(wèn)題，如股權(quán)變更的標(biāo)志是什么？如何確定重組購(gòu)買(mǎi)日？重組相關(guān)公司的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)、不良資產(chǎn)的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是否一致？資產(chǎn)置換、注入優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)、剝離不良資產(chǎn)、剝離非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理是否合法、合規(guī)和公允？被購(gòu)并方的債權(quán)、債務(wù)是否真實(shí)？是否存在有負(fù)債或損失？重組中是否存在操縱利潤(rùn)、虛盈潛虧的問(wèn)題？對(duì)關(guān)聯(lián)單位、關(guān)聯(lián)交易的界定是否準(zhǔn)確？對(duì)關(guān)聯(lián)交易的計(jì)價(jià)和會(huì)計(jì)處理是否正確？等等。這些問(wèn)題的存在，大大增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)難度和風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)予多加謹(jǐn)慎。

（三）復(fù)雜的控股關(guān)系。有的公司為了達(dá)到一定目的，會(huì)通過(guò)各種辦法安排和改變股權(quán)結(jié)構(gòu)，自己控制自己。致使從表面上看，有些交易是兩個(gè)獨(dú)立（法）人之間的交易，而實(shí)際上是關(guān)聯(lián)交易。如有的公司的"兒子"、"孫子"又倒過(guò)來(lái)成了自己的"爸爸"。由于我國(guó)目前還沒(méi)有披露終極所有者的規(guī)定，許多注冊(cè)會(huì)計(jì)師也很少關(guān)心"爺爺"是誰(shuí)，"曾爺爺"是誰(shuí)，往往看不出公司安排的圈套。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要特別關(guān)注由于控股關(guān)系而引起的關(guān)聯(lián)交易，以避免可能存在的巨大風(fēng)險(xiǎn)。

（四）操縱市場(chǎng)股價(jià)。在年報(bào)或中報(bào)前，往往會(huì)發(fā)生短期內(nèi)股價(jià)的急劇波動(dòng)，幾年來(lái)的經(jīng)驗(yàn)證明，很有可能是有人操縱市場(chǎng)，以達(dá)到某種目的。而且這種操縱行為往往和操縱會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)結(jié)合在一起，而操縱會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)又往往和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的協(xié)助作假或過(guò)失有關(guān)，如果是這樣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不可妄為。

（五）會(huì)計(jì)變更和會(huì)計(jì)師變更。會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)遵循一貫性原則，但并不是說(shuō)絕對(duì)不能變更會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)估計(jì)，只要有根據(jù)，會(huì)計(jì)變更是允許的。但是有時(shí)候上市公司也會(huì)利用這一點(diǎn)通過(guò)會(huì)計(jì)變更來(lái)操縱利潤(rùn)，如瓊民源在四年的時(shí)間內(nèi)就更換了三個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所。如果上市公司的會(huì)計(jì)變更明顯不合理，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師又不表示不同意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。上市公司時(shí)常變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師，應(yīng)當(dāng)引起接位注冊(cè)會(huì)計(jì)師的注意。上市公司變更注冊(cè)會(huì)計(jì)師，如果原因合理，倒還可以，但如果公司屢次變更事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師，（如山東的公司不找山東的事務(wù)所，今年找北京的事務(wù)所、明年找上海的事務(wù)所），這種情況下，被審計(jì)單位無(wú)正當(dāng)理由變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師，則極可能是前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間，在某些重大問(wèn)題處理方面存在分歧，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)當(dāng)特別當(dāng)心。

（六）要求盡快出報(bào)告和過(guò)分依賴管理當(dāng)局的陳述。有的上市公司往往有意無(wú)意地臨時(shí)委托事務(wù)所，而且要求在極短的時(shí)間內(nèi)出審計(jì)報(bào)告。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了招攬業(yè)務(wù)而接受了這樣的委托，往往又會(huì)由于時(shí)間緊迫而過(guò)分依賴未經(jīng)證實(shí)的管理當(dāng)局的陳述或解釋?zhuān)踔翆?duì)客戶言聽(tīng)計(jì)從，從而喪失了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，就會(huì)冒很大的風(fēng)險(xiǎn)。瓊民源案就是一個(gè)非常典型的案例。該公司1997年1月19日公布年度報(bào)告，事務(wù)所從接受委托到出審計(jì)報(bào)告僅用了一周左右的時(shí)間。這么大一個(gè)公司，又在不同地區(qū)設(shè)有分公司，一周左右能完成所有的審計(jì)程序嗎？沒(méi)有風(fēng)險(xiǎn)才怪呢！

（七）法律糾紛。由于種種原因，現(xiàn)在越來(lái)越多的上市公司介入法律糾紛，并給公司造成數(shù)量不等的負(fù)債或損失，致使公司陷入極度財(cái)務(wù)困境甚至失去持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，有的公司可能同時(shí)涉及多個(gè)法律糾紛。這時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要特別當(dāng)心，審慎考慮是否應(yīng)該接受委托。已接受委托的，要注意何時(shí)需提醒公司加以披露，何時(shí)需要求公司提取必要的準(zhǔn)備等。對(duì)幾乎已經(jīng)喪失持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的，更應(yīng)謹(jǐn)慎考慮該發(fā)表何種審計(jì)意見(jiàn)。

（八）非法和非規(guī)范的融資行為。上市公司改制上市以前，往往沒(méi)有好好想一下將籌得的資金投入何種項(xiàng)目，資金籌得后，又面對(duì)股民要求報(bào)酬的壓力，于是，就很容易出現(xiàn)亂存亂投現(xiàn)象，各種非法和非規(guī)范的融資行為應(yīng)運(yùn)而生。有的將錢(qián)存在改制上市過(guò)程中幫過(guò)忙的單位，有的給集團(tuán)公司長(zhǎng)期占用，有的存在境外金融機(jī)構(gòu)炒外匯，有的請(qǐng)證券公司炒股票等等。隨著國(guó)家加大整頓金融系統(tǒng)的力度，以上非法或非規(guī)范融資行為派生的問(wèn)題將逐步暴露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須加以密切關(guān)注。

二、防范和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策

（一）社會(huì)環(huán)境方面。良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境是注冊(cè)會(huì)計(jì)師賴以生存和發(fā)展的客觀條件，只有有了良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，注冊(cè)會(huì)計(jì)師才能在執(zhí)業(yè)時(shí)堅(jiān)守獨(dú)立、客觀、公正的原則，從而使審計(jì)質(zhì)量得以保證。但是，從最近幾年發(fā)生的審計(jì)案例看，不少是由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師受到被審計(jì)單位甚至是某些政府部門(mén)的壓力而不得不違規(guī)、違心出具虛假審計(jì)報(bào)告。一旦出現(xiàn)問(wèn)題，就會(huì)使自己處于非常被動(dòng)的地位。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)迫切需要一個(gè)良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。可喜的是，新《會(huì)計(jì)法》的頒布實(shí)施，使單位負(fù)責(zé)人成為承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任的主體，再加上其他相關(guān)的規(guī)定，加大了會(huì)計(jì)打假的力度，必將大大遏制會(huì)計(jì)造假的行為，從而為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)創(chuàng)造良好、寬松的社會(huì)環(huán)境有了一個(gè)良好的開(kāi)端。

分公司的審計(jì)報(bào)告范文5

摘要：為了適應(yīng)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的需要，公司會(huì)通過(guò)重組兼并等手段成立集團(tuán)。財(cái)務(wù)管理工作作為集團(tuán)管理工作的重要內(nèi)容，需要做出怎樣的轉(zhuǎn)變以適應(yīng)集團(tuán)化這一進(jìn)程，是值得思考的問(wèn)題。文章針對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)管理中出現(xiàn)的問(wèn)題，結(jié)合財(cái)務(wù)管理學(xué)基本原理對(duì)改進(jìn)集團(tuán)財(cái)務(wù)管理提出建議，以便加強(qiáng)企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)管理，為集團(tuán)發(fā)展保駕護(hù)航。

關(guān)鍵詞：集團(tuán) 財(cái)務(wù)管理 內(nèi)部控制

1. 引言

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，競(jìng)爭(zhēng)愈加激烈，越來(lái)越多的企業(yè)選擇以集團(tuán)化經(jīng)營(yíng)求得生存與發(fā)展。企業(yè)的關(guān)鍵點(diǎn)在管理，管理的關(guān)鍵點(diǎn)在財(cái)務(wù)。在集團(tuán)經(jīng)營(yíng)規(guī)模不斷擴(kuò)大，產(chǎn)業(yè)鏈持續(xù)延伸，經(jīng)營(yíng)業(yè)態(tài)多元化的趨勢(shì)下，作為集團(tuán)管理工作的重要內(nèi)容的集團(tuán)財(cái)務(wù)管理工作也面臨挑戰(zhàn)，如何才能加強(qiáng)集團(tuán)財(cái)務(wù)管理，是值得研究和思考的問(wèn)題。

2. 集團(tuán)財(cái)務(wù)管理中存在的問(wèn)題

1.1 財(cái)務(wù)制度不健全

財(cái)務(wù)戰(zhàn)略實(shí)施的根本保障是財(cái)務(wù)管理制度。集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)管理制度不健全主要表現(xiàn)為：①財(cái)務(wù)核算制度不一致。這種不一致主要體現(xiàn)在集團(tuán)企業(yè)對(duì)子公司與子公司之間商品調(diào)撥財(cái)務(wù)制度沒(méi)有做出明確的規(guī)定。在集團(tuán)企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，由于地域或文化上的差異，不同地區(qū)之間對(duì)某項(xiàng)商品有不同的需求，所以，子公司與子公司之間會(huì)有經(jīng)常性的產(chǎn)品調(diào)撥。集團(tuán)企業(yè)在這方面的財(cái)務(wù)制度還有不完善的地方，造成子公司之間財(cái)務(wù)流程不明晰，不但不利于集團(tuán)企業(yè)統(tǒng)籌，而且影響審計(jì)效率。②部分制度時(shí)效性差。體現(xiàn)在集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)制度一經(jīng)確立長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)不會(huì)調(diào)整，除非準(zhǔn)則發(fā)生變化。

1.2 資金管理效率不高

集團(tuán)企業(yè)資金管理效率不高主要體現(xiàn)為：①戰(zhàn)術(shù)資金和戰(zhàn)略資金投放混亂。由于母子公司均為法人單位，所以企業(yè)集團(tuán)多為多層法人結(jié)構(gòu)，而且由于多元化經(jīng)營(yíng)，集團(tuán)企業(yè)各企業(yè)間地理距離遠(yuǎn)、管理層次多，所以集團(tuán)企業(yè)大多都成立有財(cái)務(wù)中心，但是對(duì)財(cái)務(wù)中心功能定位狹隘，導(dǎo)致資金投放呆板、使用效率不高。②資金管理技術(shù)水平落后。大多數(shù)集團(tuán)企業(yè)均使用財(cái)務(wù)軟件對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)進(jìn)行管理，但是對(duì)財(cái)務(wù)軟件的更新興趣不高，這種做法不但導(dǎo)致資金管理效率下降，有時(shí)甚至影響財(cái)務(wù)預(yù)警系統(tǒng)的使用。

1.3 集團(tuán)財(cái)務(wù)監(jiān)控乏力

對(duì)集團(tuán)企業(yè)來(lái)說(shuō)，集團(tuán)企業(yè)的財(cái)務(wù)監(jiān)控包括三個(gè)方面：財(cái)務(wù)人員監(jiān)控、財(cái)務(wù)制度監(jiān)控和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)控。集團(tuán)財(cái)務(wù)監(jiān)控乏力表現(xiàn)為：①財(cái)務(wù)人員受制于他人。分公司的財(cái)務(wù)人員一般不對(duì)集團(tuán)企業(yè)負(fù)責(zé)，在行政上受分公司管理，在某些情況下，受分公司領(lǐng)導(dǎo)影響較大。比如，有時(shí)分公司為了贏得第二年“扭虧為盈”的機(jī)會(huì)，會(huì)通過(guò)對(duì)分公司存貨進(jìn)行跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提來(lái)實(shí)現(xiàn)巨額攤銷(xiāo)，但是子公司財(cái)務(wù)人員從自身利益考慮不愿向母公司通報(bào)，這無(wú)疑不利于集團(tuán)企業(yè)掌握實(shí)際情況。②內(nèi)部審計(jì)效果不佳。在實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，由于經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)未完全分離，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)不能有效的發(fā)揮監(jiān)督職能，內(nèi)部審計(jì)監(jiān)控更多的流于形式，在個(gè)別時(shí)候甚至成了領(lǐng)導(dǎo)手中的“武器”，內(nèi)部審計(jì)受到制度外因素的干擾過(guò)多。③內(nèi)部審計(jì)能力有待提高。集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)、水準(zhǔn)參差不齊，導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告可信度差。比如，有一些存貨項(xiàng)目較多的子公司存在將積壓、殘次商品等已經(jīng)沒(méi)有變現(xiàn)能力的存貨，依然放在存貨項(xiàng)目中掛賬，以此來(lái)隱藏子公司的潛在虧損。審計(jì)人員若保持職業(yè)謹(jǐn)慎，是可以發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的。

2.對(duì)加強(qiáng)集團(tuán)財(cái)務(wù)管理的建議

2.1 建立統(tǒng)一的核算制度

一方面，集團(tuán)內(nèi)部應(yīng)建立一套標(biāo)準(zhǔn)化會(huì)計(jì)核算程序。當(dāng)出現(xiàn)跨地域產(chǎn)品調(diào)撥時(shí)，調(diào)貨方與收貨方設(shè)置產(chǎn)品調(diào)撥明細(xì)賬，產(chǎn)品出庫(kù)單應(yīng)有子公司生產(chǎn)副總簽字，簽字副總對(duì)出庫(kù)產(chǎn)品數(shù)量、規(guī)格等負(fù)責(zé)，并同時(shí)上報(bào)集團(tuán)財(cái)務(wù)中心備案。收貨方收貨后由生產(chǎn)主管監(jiān)督收貨并報(bào)公司副總簽字，同時(shí)上報(bào)集團(tuán)財(cái)務(wù)中心備案。集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)不定期檢查產(chǎn)品調(diào)撥業(yè)務(wù)，出現(xiàn)責(zé)任問(wèn)題應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中反映。

另一方面，集團(tuán)公司應(yīng)積極構(gòu)建混合式財(cái)務(wù)管理模式[4]。由于集團(tuán)公司所屬子、分公司地域跨度較大，各個(gè)子、分公司財(cái)務(wù)信息化建設(shè)進(jìn)度會(huì)有差異。例如國(guó)內(nèi)某知名集團(tuán)在信息化建設(shè)初期，江蘇的公司已實(shí)現(xiàn)電子帳，新疆的公司還是手工賬。因此，現(xiàn)階段集團(tuán)公司適宜采用實(shí)時(shí)錄入與離線操作相結(jié)合的財(cái)務(wù)管理模式。

2.2 健全財(cái)務(wù)中心

財(cái)務(wù)的核心在資金，設(shè)立財(cái)務(wù)中心是為了強(qiáng)化母公司對(duì)集團(tuán)資金的管控。健全集團(tuán)財(cái)務(wù)中心，主要體現(xiàn)在強(qiáng)化收支雙線管理與財(cái)務(wù)中心功能擴(kuò)展。

在強(qiáng)化收支雙線管理方面的具體措施包括：①集團(tuán)財(cái)務(wù)中心設(shè)定兩級(jí)結(jié)算銀行，一級(jí)為主一級(jí)為副，母公司與分、子公司在兩級(jí)銀行均分別設(shè)立收支賬戶。②母公司與兩級(jí)銀行簽訂合作協(xié)議，在每個(gè)工作日結(jié)束時(shí)將子、分公司的收入賬戶余額轉(zhuǎn)入集團(tuán)財(cái)務(wù)中心子公司賬戶。③設(shè)置授權(quán)額度。當(dāng)子、分公司需要支出的數(shù)額超過(guò)授權(quán)額度時(shí)，應(yīng)向一級(jí)銀行提供母公司證明材料與本公司證明材料。

財(cái)務(wù)中心的功能擴(kuò)展還可以包括：①統(tǒng)一對(duì)外籌資。統(tǒng)一對(duì)外籌資應(yīng)該是集團(tuán)財(cái)務(wù)中心一個(gè)主要功能，目前主要的籌資方式包括：股權(quán)籌資、債券籌資、借款籌資，各種籌資方式各有利弊。當(dāng)集團(tuán)公司面臨籌資決策時(shí)，分析、評(píng)價(jià)、選擇籌資方式應(yīng)是財(cái)務(wù)中心義不容辭的責(zé)任。財(cái)務(wù)中心應(yīng)結(jié)合集團(tuán)舉債能力、投資機(jī)會(huì)、籌資方式資本成本、項(xiàng)目建設(shè)期等因素設(shè)計(jì)籌資方案，報(bào)集團(tuán)董事會(huì)批準(zhǔn)，后統(tǒng)一對(duì)外籌資。這一方式在煤炭企業(yè)已運(yùn)行多年，是解決企業(yè)資金困難的有效手段之一。②集團(tuán)企業(yè)經(jīng)營(yíng)預(yù)警功能。集團(tuán)財(cái)務(wù)中心可以發(fā)揮金融管理和企業(yè)管理兩重作用。金融管理方面：首先財(cái)務(wù)中心財(cái)務(wù)管理部通過(guò)分析集團(tuán)公司實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，隨時(shí)掌握集團(tuán)企業(yè)的財(cái)務(wù)質(zhì)量，出現(xiàn)質(zhì)量異常下降需要深究原因。其次財(cái)務(wù)中心應(yīng)該有嚴(yán)格的信貸資質(zhì)審查程序和對(duì)資金使用情況的跟蹤管控制度，確保子公司對(duì)集團(tuán)資金的合理、高效使用，一旦出現(xiàn)資金異常變動(dòng)，立即報(bào)警，引起高管注意，降低集團(tuán)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。最后對(duì)出現(xiàn)財(cái)務(wù)預(yù)警的子公司建立檔案，設(shè)置“警戒線”，當(dāng)該子公司累積預(yù)警數(shù)或預(yù)警密度超過(guò)“警戒線”時(shí)，集團(tuán)董事會(huì)需聘請(qǐng)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)并聯(lián)合集團(tuán)相關(guān)部門(mén)對(duì)該子公司進(jìn)行完全檢查。企業(yè)管理方面：有條件的集團(tuán)可以將財(cái)務(wù)結(jié)算中心與人力資源信息終端連接，通過(guò)對(duì)某些人力資源指標(biāo)（如：雇員周轉(zhuǎn)率）的監(jiān)測(cè)來(lái)洞悉集團(tuán)運(yùn)營(yíng)狀況。

參考文獻(xiàn)：

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分公司的審計(jì)報(bào)告范文6

（一）企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)的定義

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)是指在本企業(yè)集團(tuán)負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)下，在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部設(shè)置獨(dú)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)，配備專(zhuān)職的審計(jì)人員，根據(jù)國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)和政策的規(guī)定，通過(guò)系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，評(píng)價(jià)和改進(jìn)企業(yè)集團(tuán)各成員企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和管理過(guò)程的有效性，幫助企業(yè)集團(tuán)實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)的一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的保證和咨詢活動(dòng)。企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)的目的在于增加價(jià)值和改進(jìn)組織經(jīng)營(yíng)。

（二）企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)的范圍

在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部，除了有核心企業(yè)，還有眾多的緊密層、半緊密層和協(xié)作層企業(yè)，點(diǎn)多面廣，特別需要內(nèi)部審計(jì)來(lái)加強(qiáng)控制和評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)，因此內(nèi)部審計(jì)的范圍必須有一定的深度和廣度。審計(jì)要有重點(diǎn)、分層次。由于集團(tuán)成員在企業(yè)集團(tuán)中所處的地位各不相同，對(duì)各個(gè)基層法人企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)范圍也就應(yīng)該有所差別，而不應(yīng)一視同仁，應(yīng)該按照各基層法人企業(yè)在企業(yè)集團(tuán)中所處的地位進(jìn)行有重點(diǎn)、有層次的內(nèi)部審計(jì)工作。

1、核心企業(yè):核心企業(yè)是企業(yè)集團(tuán)的主體部分，是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)，對(duì)核心企業(yè)應(yīng)該進(jìn)行全面審計(jì)。

2、緊密層企業(yè):緊密層企業(yè)在企業(yè)集團(tuán)中處于相對(duì)重要的位置，內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)該比較全面，但比核心企業(yè)的監(jiān)督范圍可以適當(dāng)窄一些。

3、半緊密層企業(yè):根據(jù)半緊密層企業(yè)的特點(diǎn)，主要是對(duì)投入資金的使用情況、成本、利潤(rùn)及分配的真實(shí)性以及合同的履行情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。

4、松散層企業(yè):松散層企業(yè)與核心企業(yè)只有互惠性的協(xié)作關(guān)系，他們之間的關(guān)系是由彼此之間達(dá)成的契約或協(xié)議來(lái)決定的。因此，對(duì)這一類(lèi)企業(yè)僅僅只對(duì)其提供協(xié)作的事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)查，以及對(duì)協(xié)議合同進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)的范圍相對(duì)比較窄，內(nèi)容也比較單一。

二、企業(yè)實(shí)施內(nèi)部審計(jì)的必要性

（一）實(shí)施內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部管理的需要

隨著企業(yè)集團(tuán)不斷擴(kuò)大，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不斷復(fù)雜，管理層次更加多樣，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)日趨分散，母公司管理監(jiān)督子公司的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)更加困難，所有這些都要求設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，并獨(dú)立于各職能部門(mén)之外，對(duì)各職能部門(mén)、分公司、辦事機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)狀況等方面做出相對(duì)獨(dú)立公正的鑒定，為企業(yè)集團(tuán)管理者服務(wù)。

（二）來(lái)自外部審計(jì)和政府法令的要求

隨著審計(jì)活動(dòng)向深入細(xì)致發(fā)展，外部審計(jì)的業(yè)務(wù)逐漸龐大雜亂，工作越來(lái)越力不從心，一部分審計(jì)業(yè)務(wù)需要內(nèi)部審計(jì)來(lái)分擔(dān)。而激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)也要求企業(yè)建立內(nèi)部審計(jì)制度，將眼光向內(nèi)，堵塞漏洞，節(jié)約成本，提高經(jīng)濟(jì)效益。

（三）實(shí)施內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)集團(tuán)治理結(jié)構(gòu)優(yōu)化的要求

在企業(yè)集團(tuán)中，不僅各法人企業(yè)內(nèi)部存在著委托關(guān)系，而且母公司與子公司、總公司與所屬職能部門(mén)之間都存在著不同程度的委托關(guān)系。這種情況下，內(nèi)部約束與制衡機(jī)制就顯的尤為重要，作為內(nèi)部控制重要組成部分的內(nèi)部審計(jì)，在企業(yè)集團(tuán)中的重要性也就不言而喻了。

（四）實(shí)施內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)集團(tuán)提高經(jīng)濟(jì)效益的要求

完善企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)制度，是扭轉(zhuǎn)當(dāng)前我國(guó)企業(yè)集團(tuán)效益低下，幫助其走出困境的要求。當(dāng)前，我國(guó)企業(yè)投入產(chǎn)出比例低、經(jīng)濟(jì)效益不佳的問(wèn)題十分突出，造成這種狀況的直接原因是企業(yè)集團(tuán)自身經(jīng)營(yíng)管理不善，損失浪費(fèi)嚴(yán)重。扭轉(zhuǎn)這種局面的措施有很多，完善內(nèi)部審計(jì)就是其中重要的一項(xiàng)。內(nèi)部審計(jì)通過(guò)對(duì)產(chǎn)、供、銷(xiāo)和人、財(cái)、物的經(jīng)營(yíng)狀況和利用狀況進(jìn)行檢查和評(píng)價(jià)，可以幫助集團(tuán)管理者節(jié)約支出，降低成本，減少消耗，增加盈利。

三、以石油企業(yè)為例，闡述內(nèi)部審計(jì)中存在的問(wèn)題

（一）審計(jì)體制有待理順

目前中國(guó)石油企業(yè)內(nèi)部審計(jì)體制實(shí)行的是雙重領(lǐng)導(dǎo)體制，即各專(zhuān)業(yè)分公司、地區(qū)公司審計(jì)部門(mén)在中國(guó)石油審計(jì)部和本公司的領(lǐng)導(dǎo)下開(kāi)展審計(jì)，審計(jì)人員工資、人事管理和工作經(jīng)費(fèi)由各公司負(fù)擔(dān)；中國(guó)石油審計(jì)部的審計(jì)人員工資、人事管理和工作經(jīng)費(fèi)歸中國(guó)石油負(fù)擔(dān)。這樣的審計(jì)體制雖然有其獨(dú)到的可取之處，但是不可避免的會(huì)影響到審計(jì)工作的客觀公正。在具體的審計(jì)工作實(shí)踐中，往往會(huì)出現(xiàn)各單位領(lǐng)導(dǎo)從局部利益著想，為被審計(jì)單位說(shuō)情或阻止部分審計(jì)結(jié)果如實(shí)反映的情況；部門(mén)、單位和個(gè)人從自身利益出發(fā)，影響審計(jì)工作的情況。

（二）審計(jì)人員素質(zhì)有待提高

當(dāng)前中國(guó)石油企業(yè)擁有內(nèi)部審計(jì)人員2萬(wàn)余人，這里不乏國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、MBA等高級(jí)人才，加之近年來(lái)接收了很多大學(xué)畢業(yè)生，審計(jì)資源較為充足，但是就總體來(lái)看，審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)尚不合理（多為財(cái)會(huì)、審計(jì)、工程人員，缺乏相關(guān)的法律、金融、管理人員），學(xué)歷和職稱(chēng)層次仍然偏低，業(yè)務(wù)骨干存在青黃不接的問(wèn)題已提到議事日程，復(fù)合型人才較少（隨著中國(guó)石油企業(yè)規(guī)模的日益擴(kuò)大，涉足的海外項(xiàng)目也日趨增多，境外審計(jì)、IT審計(jì)等都要求審計(jì)人員不但要熟悉本專(zhuān)業(yè)必備的審計(jì)業(yè)務(wù)知識(shí)，而且又要熟悉外語(yǔ)和計(jì)算機(jī)），由此可見(jiàn)，審計(jì)人員的綜合素質(zhì)亟待提高。

（三）審計(jì)法律、法規(guī)、規(guī)章有待完善

中國(guó)石油企業(yè)的審計(jì)工作是依照《審計(jì)法》、《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》和其他有關(guān)法律、法規(guī)，以及石油企業(yè)內(nèi)部的規(guī)定的職責(zé)、權(quán)限和程序進(jìn)行，作出審計(jì)評(píng)價(jià)和處理、處罰的依據(jù)也是各種法律、法規(guī)和規(guī)章。目前審計(jì)依據(jù)的法律、法規(guī)、規(guī)章存在一些問(wèn)題，具體表現(xiàn)為；條文規(guī)定過(guò)時(shí)；條文規(guī)定不夠明確；對(duì)一些財(cái)經(jīng)行為的判斷缺乏法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定的依據(jù)等。如《國(guó)務(wù)院關(guān)于違反財(cái)政法規(guī)處罰的暫行規(guī)定》已是1987年6月16日頒布實(shí)施的，《規(guī)定》中關(guān)于財(cái)經(jīng)違法行為的許多規(guī)定，如今已不適用；對(duì)“小金庫(kù)”問(wèn)題的處理、處罰規(guī)定不夠明確，審計(jì)實(shí)踐中存在理解差異。

（四）審計(jì)工作的任務(wù)數(shù)量有待調(diào)整

目前審計(jì)項(xiàng)目任務(wù)是由中國(guó)石油審計(jì)部下達(dá)、各專(zhuān)業(yè)分公司、地區(qū)公司領(lǐng)導(dǎo)交辦（含組織部門(mén)委托）和自定組成，中國(guó)石油總部和各專(zhuān)業(yè)分公司、地區(qū)公司從自身的角度出發(fā)下達(dá)和交辦審計(jì)項(xiàng)目任務(wù)，難免對(duì)各公司審計(jì)部門(mén)的人員力量、工作任務(wù)量考慮不夠。如某公司審計(jì)處人數(shù)12人，2007年完成審計(jì)項(xiàng)目20項(xiàng)，審計(jì)項(xiàng)目完成數(shù)量在全系統(tǒng)中相對(duì)較多，但對(duì)該公司審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量進(jìn)行檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)該公司審計(jì)項(xiàng)目審查深度不夠，大部分審計(jì)項(xiàng)目反映查出的問(wèn)題較少，審計(jì)意見(jiàn)內(nèi)容簡(jiǎn)單。

（五）缺乏全程審計(jì)

按照審計(jì)實(shí)施過(guò)程劃分，審計(jì)分為事前審計(jì)、事中審計(jì)和事后審計(jì)三個(gè)階段。事前審計(jì)為事中審計(jì)服務(wù)，即搞好審前調(diào)查和編制審計(jì)實(shí)施方案。其目的是指導(dǎo)審計(jì)實(shí)施過(guò)程；事后審計(jì)檢驗(yàn)事中審計(jì)的結(jié)果，即撰寫(xiě)審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量是對(duì)審計(jì)實(shí)施過(guò)程的檢驗(yàn)，三個(gè)審計(jì)階段相輔相成缺一不可。

1、事前審計(jì)中存在的問(wèn)題

（1）審前調(diào)查不充分

主要原因是對(duì)被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況了解的不透徹，包括被審計(jì)單位所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、業(yè)務(wù)流程、內(nèi)控制度等方面，致使編制審計(jì)實(shí)施方案時(shí)對(duì)審計(jì)事項(xiàng)的重要性水平和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)未進(jìn)行初步評(píng)估，或者評(píng)估不充分，影響審計(jì)質(zhì)量。

（2）審計(jì)實(shí)施方案編制的質(zhì)量不高

編制審計(jì)實(shí)施方案是保證審計(jì)工作質(zhì)量，提高審計(jì)工作效率的重要環(huán)節(jié)。審計(jì)實(shí)施方案的編制質(zhì)量直接影響整個(gè)審計(jì)工作的質(zhì)量。目前影響審計(jì)實(shí)施方案質(zhì)量的因素主要有：一是方案編制過(guò)于簡(jiǎn)單，審計(jì)重點(diǎn)不明確;二是審計(jì)內(nèi)容不詳細(xì)，操作性不強(qiáng);三是分工不合理，審計(jì)責(zé)任分擔(dān)不清晰。

2、事中審計(jì)中存在的問(wèn)題

（1）審計(jì)組對(duì)審計(jì)實(shí)施工作質(zhì)量控制不嚴(yán)格

一是審計(jì)組成員對(duì)審計(jì)實(shí)施方案的理解程度的差異，工作中對(duì)審計(jì)實(shí)施方案的遵循性控制不到位，甚至存在不同程度的偏離審計(jì)實(shí)施方案的問(wèn)題；二是審計(jì)組內(nèi)部溝通不夠，主審和審計(jì)組長(zhǎng)對(duì)審計(jì)情況不能完全掌握，存在遺漏重要審計(jì)事項(xiàng)或隱瞞重要審計(jì)發(fā)現(xiàn)形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的問(wèn)題；三是個(gè)別審計(jì)人員對(duì)審計(jì)技術(shù)和方法掌握的不夠熟練，沒(méi)有使用補(bǔ)充審計(jì)程序，影響審計(jì)實(shí)施過(guò)程的工作質(zhì)量。主要表現(xiàn)在個(gè)別審計(jì)人員對(duì)有關(guān)的政策、法規(guī)以及相關(guān)的規(guī)章制度等了解掌握不夠，審前準(zhǔn)備又不充分，待到審計(jì)碰到問(wèn)題時(shí)，缺少對(duì)問(wèn)題的判斷標(biāo)準(zhǔn)，不能熟練的運(yùn)用審計(jì)技術(shù)和適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法，有效地履行審計(jì)程序，抓不住審計(jì)重點(diǎn)，無(wú)法深層次地披露審計(jì)發(fā)現(xiàn)，而其他審計(jì)人員對(duì)其審計(jì)過(guò)的內(nèi)容無(wú)法再次審計(jì)，形成重要事項(xiàng)漏審的風(fēng)險(xiǎn)。

（2）審理機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)實(shí)施缺少必要的質(zhì)量監(jiān)督

審理機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的控制主要體現(xiàn)在對(duì)審計(jì)程序、審計(jì)工作底稿、審計(jì)報(bào)告等方面履行情況進(jìn)行審理，一般停留在對(duì)審計(jì)報(bào)告提出的審計(jì)發(fā)現(xiàn)進(jìn)行核實(shí)，對(duì)審計(jì)結(jié)論的正確性進(jìn)行確認(rèn)層次上；對(duì)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施情況了解較少，難以對(duì)審計(jì)實(shí)施的質(zhì)量控制情況進(jìn)行評(píng)價(jià)，缺少對(duì)審計(jì)組審計(jì)實(shí)施的質(zhì)量監(jiān)督和制約。

3、事后審計(jì)中存在的問(wèn)題

主要表現(xiàn)為對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)挖掘不夠，審計(jì)報(bào)告層次有待提高。主要原因是：目前，影響審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的因素除事前質(zhì)量控制、事中質(zhì)量控制外，另外還有審計(jì)人員綜合素質(zhì)參差不齊、職業(yè)判斷能力、業(yè)務(wù)能力的高低以及對(duì)政策法規(guī)掌握的多少與否，造成對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)挖掘不夠，審計(jì)結(jié)論不準(zhǔn)確，難以提出建設(shè)性的審計(jì)意見(jiàn)和建議，降低了審計(jì)信息的價(jià)值，影響了審計(jì)報(bào)告的層次。主要問(wèn)題表現(xiàn)有：

（1）文書(shū)格式不規(guī)范

不少審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題寫(xiě)成“關(guān)于XX審計(jì)的報(bào)告”，中國(guó)石油天然氣集團(tuán)公司《關(guān)于統(tǒng)一審計(jì)文書(shū)格式的通知》曾規(guī)定標(biāo)題的正確格式應(yīng)為“關(guān)于對(duì)XX的審計(jì)報(bào)告”。這里，“對(duì)”字不能少，“審計(jì)報(bào)告”四個(gè)字也不能分開(kāi)。排版、字體、字號(hào)等均存在不統(tǒng)一、不規(guī)范的現(xiàn)象。

（2）文字功夫不過(guò)硬

主要表現(xiàn)在：①用詞不當(dāng)。在分析某單位經(jīng)營(yíng)狀況時(shí)，一份審計(jì)報(bào)告這樣寫(xiě)道：“XX年，該單位費(fèi)用比年初計(jì)劃增長(zhǎng)了17%。用“增長(zhǎng)”來(lái)形容費(fèi)用顯然不恰當(dāng)，應(yīng)改為“上升”。②說(shuō)多余的話。一份審計(jì)報(bào)告的結(jié)尾這樣寫(xiě)道：“在未來(lái)的日子里，我們審計(jì)組全體同志將一如既往、滿懷信心地為維護(hù)公司的利益多做貢獻(xiàn)”。這段話純屬空喊口號(hào)，與審計(jì)事項(xiàng)毫無(wú)關(guān)系，說(shuō)了不如不說(shuō)。

（3）審計(jì)定性不準(zhǔn)確

某審計(jì)報(bào)告在對(duì)既包括超投資決算，又包括計(jì)劃外工程的事實(shí)進(jìn)行審計(jì)定性時(shí)，將其定為違規(guī)。這是不準(zhǔn)確的，應(yīng)分清工程是否屬計(jì)劃外，如果根本沒(méi)有立項(xiàng)，那就應(yīng)定性為違紀(jì)，不能含糊其辭。

（4）事實(shí)敘述不清

對(duì)某審計(jì)事實(shí)敘述時(shí)，沒(méi)有將事情的來(lái)龍去脈全面完整地說(shuō)清，而猶如蜻蜓點(diǎn)水、一帶而過(guò)，使人看了如丈二和尚摸不著頭腦。如一份審計(jì)報(bào)告在敘述某單位存在賬外料80萬(wàn)元，按照XX規(guī)定，屬違紀(jì)問(wèn)題”。讓人看后不知道這些賬外料到底是什么，什么原因造成的也不清楚。

（5）前后數(shù)字不吻合

如一份審計(jì)報(bào)告在介紹某單位經(jīng)營(yíng)概況時(shí)這樣寫(xiě)道：“XX年該公司實(shí)現(xiàn)收入7.600萬(wàn)元，總費(fèi)用及稅金5.900萬(wàn)元，取得利潤(rùn)1.500萬(wàn)元。但計(jì)算7.600萬(wàn)元減去5.900萬(wàn)元可知，并不等于1.500萬(wàn)元，正確的應(yīng)為取得利潤(rùn)1.700萬(wàn)元。

（6）工作底稿不健全

在審理中還發(fā)現(xiàn)，一些審計(jì)項(xiàng)目的工作底稿沒(méi)有按規(guī)定編號(hào)，也沒(méi)有按審計(jì)報(bào)告的敘述順序排列，所附證據(jù)不充分等。這樣一來(lái)，就給人混亂、模糊、定性依據(jù)不充分的感覺(jué)。

四、以石油企業(yè)為例，闡述內(nèi)部審計(jì)制度的建立方法

（一）建立內(nèi)部審計(jì)組織保障

1、建立健全有效的內(nèi)部審計(jì)組織保障機(jī)制

內(nèi)審的成功運(yùn)作，首先需要制度健全、運(yùn)行有效的公司治理。為此，應(yīng)從完善獨(dú)立董事制度、合理設(shè)計(jì)經(jīng)理激勵(lì)約束機(jī)制、實(shí)現(xiàn)董事長(zhǎng)與總經(jīng)理分離、明晰產(chǎn)權(quán)等方面強(qiáng)化公司治理。逐步實(shí)現(xiàn)由董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)或最高管理者領(lǐng)導(dǎo)，對(duì)其負(fù)責(zé)并報(bào)告工作，獨(dú)立于各職能部門(mén)，發(fā)揮其權(quán)威性。

2、建立審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)制

建立審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)制，就是要明確劃分審計(jì)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)、業(yè)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人、審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人、審計(jì)人員各自的質(zhì)量控制責(zé)任。建立項(xiàng)目負(fù)責(zé)制后，應(yīng)選擇有豐富工作經(jīng)驗(yàn)、具有控制時(shí)間與工作能力、對(duì)其他審計(jì)人員有指導(dǎo)能力、和客戶有較強(qiáng)的溝通能力的人擔(dān)任項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。審計(jì)質(zhì)量貫穿于審計(jì)工作的全過(guò)程，所以項(xiàng)目負(fù)責(zé)人在授權(quán)范圍內(nèi)，從審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)方案，到審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)決定、結(jié)論落實(shí)、審計(jì)資料歸檔等業(yè)務(wù)的全過(guò)程負(fù)責(zé)，親臨現(xiàn)場(chǎng)承擔(dān)大量的具體工作，針對(duì)審計(jì)問(wèn)題及時(shí)調(diào)整審計(jì)方案，了解重大業(yè)務(wù)問(wèn)題并及時(shí)提出處理意見(jiàn)，同時(shí)對(duì)授權(quán)履行職責(zé)的結(jié)果承擔(dān)責(zé)任。審計(jì)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)和業(yè)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人也在更高層次上承擔(dān)相應(yīng)的質(zhì)量控制責(zé)任。

3、建立審計(jì)業(yè)務(wù)督導(dǎo)制

建立審計(jì)業(yè)務(wù)督導(dǎo)制度，通過(guò)督導(dǎo)，可以保證審計(jì)師嚴(yán)格遵循專(zhuān)業(yè)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，盡量降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。督導(dǎo)由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)其他審計(jì)人員的督導(dǎo)和審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)人對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的督導(dǎo)兩部分組成。項(xiàng)目負(fù)責(zé)人主要對(duì)現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)進(jìn)行督導(dǎo)，目的是幫助審計(jì)人員了解審計(jì)的目標(biāo)，督促審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)方案，指導(dǎo)審計(jì)人員實(shí)施必要的審計(jì)程序，確定重要性和風(fēng)險(xiǎn)水平，為審計(jì)結(jié)論取得充分可靠相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，提出可行的審計(jì)建議。審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)人的督導(dǎo)主要解決重大會(huì)計(jì)問(wèn)題和決定重大審計(jì)問(wèn)題或?qū)嵤┲匾獙徲?jì)程序。

4、建立審計(jì)工作底稿和審計(jì)報(bào)告分級(jí)復(fù)核制

審計(jì)工作底稿是反映審計(jì)成果最基本的載體，記錄審計(jì)主要成果和查出的問(wèn)題，為形成審計(jì)報(bào)告提供依據(jù)。審計(jì)工作底稿的取證是否完整、引用法規(guī)是否恰當(dāng)、審計(jì)定性是否準(zhǔn)確，直接影響到審計(jì)報(bào)告。在審計(jì)工作底稿編制完成后，在簽發(fā)審計(jì)報(bào)告前，通過(guò)一定的程序、經(jīng)過(guò)多層次的復(fù)核顯得十分必要。在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)審計(jì)工作底稿進(jìn)行復(fù)核，對(duì)審計(jì)工作底稿中證據(jù)不充分、定性不準(zhǔn)確、表述不清楚的底稿要求審計(jì)人員補(bǔ)充、修改或重新編制，并簽署意見(jiàn)；項(xiàng)目負(fù)責(zé)人復(fù)核后，提交給獨(dú)立于審計(jì)項(xiàng)目的復(fù)核人員進(jìn)行復(fù)核，復(fù)核審計(jì)人員看是否執(zhí)行了審計(jì)方案、審計(jì)程序，有無(wú)重大的漏項(xiàng)或誤差，簽署意見(jiàn)后提交給審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)人復(fù)核；審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)人復(fù)核審計(jì)組是否完成審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)建議是否可行、結(jié)論和處罰是否準(zhǔn)確等。通過(guò)對(duì)審計(jì)工作底稿的分級(jí)復(fù)核，可以減少或消除人為的審計(jì)誤差，可以分清審計(jì)責(zé)任，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。審計(jì)報(bào)告的復(fù)核審定是審計(jì)項(xiàng)日質(zhì)量控制的最后一個(gè)也是最重要的環(huán)節(jié)。審計(jì)組現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)結(jié)束后起草審計(jì)報(bào)告初稿，交審理人員審核后提交審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)人審核，形成審計(jì)報(bào)告征求意見(jiàn)稿，以審計(jì)部門(mén)名義征求被審計(jì)單位意見(jiàn)。征求意見(jiàn)后，審計(jì)部門(mén)修改和完善審計(jì)報(bào)告，提交主管審計(jì)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)審核簽發(fā)。據(jù)此，審理人員發(fā)出審計(jì)意見(jiàn)書(shū)和審計(jì)決定書(shū)。

5、建立審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)制度

審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量評(píng)價(jià)是對(duì)審計(jì)全過(guò)程的評(píng)價(jià)。在審計(jì)開(kāi)始時(shí)審計(jì)部門(mén)就向每一位參與審計(jì)工作的人員提供一份簡(jiǎn)單的“評(píng)價(jià)表”，讓審計(jì)人員記錄下他們認(rèn)為對(duì)今后審計(jì)工作有價(jià)值的信息。如，特別有效或無(wú)效的審計(jì)程序、特別敏感的問(wèn)題和時(shí)間安排等，審計(jì)結(jié)束后，將表格交給項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。在后續(xù)審計(jì)前、審計(jì)結(jié)束后召開(kāi)審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)會(huì)。這時(shí)候?qū)徲?jì)小組對(duì)整個(gè)審計(jì)過(guò)程仍記憶猶新，因而得出的評(píng)價(jià)結(jié)果就比事后評(píng)價(jià)更為深入和全面，得出的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)也可以盡快運(yùn)用到實(shí)踐中。審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)會(huì)通常由審計(jì)組成員、審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人或監(jiān)督人以及審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)人參加。審計(jì)評(píng)價(jià)包括對(duì)整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的評(píng)價(jià)和對(duì)審計(jì)人員的評(píng)價(jià)。對(duì)整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的評(píng)價(jià)主要包括審計(jì)方案的執(zhí)行情況、審計(jì)目標(biāo)的完成情況、審計(jì)工作小組的整體情況、與被審計(jì)單位的溝通、審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量、預(yù)期的審計(jì)發(fā)現(xiàn)和結(jié)果。對(duì)審計(jì)人員的評(píng)價(jià)主要包括專(zhuān)業(yè)勝任能力、工作的效率等等，審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)束后寫(xiě)出書(shū)面的評(píng)價(jià)報(bào)告并歸檔。通過(guò)審計(jì)評(píng)價(jià)可以促進(jìn)審計(jì)工作質(zhì)量的提高，總結(jié)值得以后審計(jì)工作借鑒的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，并以此考核審計(jì)人員業(yè)績(jī)。

6、、建立審計(jì)質(zhì)量責(zé)任追究制度

建立質(zhì)量責(zé)任追究制度，明確審計(jì)人員、項(xiàng)目負(fù)責(zé)人、業(yè)務(wù)督導(dǎo)、復(fù)核人、審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)人在審計(jì)質(zhì)量控制過(guò)程中應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任，對(duì)不履行責(zé)任的審計(jì)人員，必須追究責(zé)任，嚴(yán)肅處理。制定獎(jiǎng)罰分明、責(zé)任到人的責(zé)任追究制度，是落實(shí)和執(zhí)行審計(jì)質(zhì)量控制體系的保證，只有將審計(jì)質(zhì)量控制體系落到實(shí)處才能真正提升審計(jì)質(zhì)量，有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

（二）堅(jiān)持依法審計(jì)，建立健全企業(yè)內(nèi)部審計(jì)規(guī)章制度

堅(jiān)持依法審計(jì)是提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作水平的重要保證。為此，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)必須依據(jù)國(guó)家的審計(jì)法律法規(guī)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度實(shí)施內(nèi)部審計(jì)，按照內(nèi)部審計(jì)規(guī)范所規(guī)定的程序、方法、內(nèi)容等開(kāi)展各項(xiàng)審計(jì)工作，逐步實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)工作的法制化、制度化、規(guī)范化。為達(dá)到這個(gè)目的，首先，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)加強(qiáng)學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，以熟練地掌握有關(guān)法律法規(guī)和內(nèi)部審計(jì)規(guī)范；其次，應(yīng)建立健全內(nèi)部審計(jì)的控制制度和激勵(lì)機(jī)制以及責(zé)任制度，規(guī)范內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員的行為，克服工作的隨意性和盲目性，切實(shí)維護(hù)內(nèi)部審計(jì)工作的嚴(yán)肅性。中國(guó)石油各級(jí)審計(jì)部門(mén)應(yīng)深入開(kāi)展以“學(xué)法律、講權(quán)利、講義務(wù)、講責(zé)任”為主要內(nèi)容的法制宣傳教育活動(dòng)，大力宣傳憲法、審計(jì)法律法規(guī)及相關(guān)法律法規(guī)，促進(jìn)審計(jì)人員熟練掌握必備的法律知識(shí)，做到依法行使職權(quán)、履行法定義務(wù)、承擔(dān)法定責(zé)任，自覺(jué)用法律規(guī)范自身行為；增強(qiáng)審計(jì)部門(mén)內(nèi)部依法管理、依法決策的能力和水平；把法制教育與審計(jì)文化建設(shè)相結(jié)合，加強(qiáng)審計(jì)部門(mén)精神文明建設(shè)和道德教育，在審計(jì)部門(mén)內(nèi)部形成遵守法律、崇尚法律、依法管理、依法審計(jì)的法治氛圍。

（三）堅(jiān)持全程審計(jì)，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1、事前審計(jì)

（1）明確審計(jì)目標(biāo)，細(xì)化審計(jì)內(nèi)容

審計(jì)目標(biāo)是指開(kāi)展審計(jì)項(xiàng)目所要完成的任務(wù)，是審計(jì)工作的方向。審計(jì)目標(biāo)因?qū)徲?jì)項(xiàng)目不同而不同。審計(jì)內(nèi)容是指為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)需查明的具體經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。審計(jì)目標(biāo)決定審計(jì)內(nèi)容，審計(jì)內(nèi)容為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)服務(wù)。細(xì)化審計(jì)內(nèi)容就是要根據(jù)審計(jì)目標(biāo)的要求，有選擇的確定需要查明的具體的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。細(xì)化審計(jì)內(nèi)容應(yīng)該有確定的審計(jì)范圍和重點(diǎn)，應(yīng)該與審計(jì)目標(biāo)密切相關(guān)。

（2）突出審計(jì)重點(diǎn)

審計(jì)重點(diǎn)是指對(duì)實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)有重大影響的審計(jì)事項(xiàng)。編制審計(jì)實(shí)施方案時(shí)，要認(rèn)真分析審前調(diào)查取得的資料，結(jié)合以往的審計(jì)成果，分析可能存在的問(wèn)題和線索，確定審計(jì)重點(diǎn)。

（3）確定審計(jì)步驟和方法

確定審計(jì)步驟和方法的原則是能夠指導(dǎo)審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)，具有操作性，并且能夠減少隨意性，避免審計(jì)資源浪費(fèi)。每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)目標(biāo)不同，決定著審計(jì)步驟和方法不同，審計(jì)步驟和方法具有多樣性。由于對(duì)被審計(jì)單位情況變化較多，《審計(jì)工作方案》中確定的審計(jì)步驟和方法不一定都具有適用性。在這種情況下，為確保審計(jì)工作質(zhì)量，審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)審計(jì)實(shí)施情況，適時(shí)調(diào)整《審計(jì)工作方案》，進(jìn)一步確定適用的審計(jì)步驟和方法。

（4）明確分工、落實(shí)責(zé)任

編制《審計(jì)工作方案》時(shí)，應(yīng)當(dāng)明確審計(jì)組長(zhǎng)、主審及審計(jì)人員各自承擔(dān)的責(zé)任，建立審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量責(zé)任追究制度。只有這樣，才能明確審計(jì)人員在各項(xiàng)工作中的職責(zé)、任務(wù)；同時(shí)，主管領(lǐng)導(dǎo)或相應(yīng)部門(mén)應(yīng)定期檢查審計(jì)項(xiàng)目檔案，對(duì)查出的問(wèn)題予以通報(bào)，進(jìn)一步強(qiáng)化審計(jì)人員的責(zé)任意識(shí)。

2、事中審計(jì)

（1）提高對(duì)《審計(jì)工作方案》的遵循性

主要措施包括組織審計(jì)組全員參與對(duì)《審計(jì)工作方案》的編寫(xiě)；組織參審人員學(xué)習(xí)確定的《審計(jì)工作方案》；審計(jì)組長(zhǎng)或主審對(duì)《審計(jì)工作方案》的執(zhí)行情況進(jìn)行檢查和糾正等。

（2）推行審計(jì)工作記錄制度和工作會(huì)議制度

內(nèi)部審計(jì)在實(shí)施審計(jì)項(xiàng)目過(guò)程中，目前普遍存在的薄弱環(huán)節(jié)是，沒(méi)有充分完整的審計(jì)工作記錄。在長(zhǎng)期的審計(jì)實(shí)踐中，內(nèi)部審計(jì)人員已習(xí)慣一般的審計(jì)取證和《審計(jì)工作底稿》編制，盡管審計(jì)取證和《審計(jì)工作底稿》編制還存在許多不夠準(zhǔn)確、不夠完整的問(wèn)題，審計(jì)證據(jù)和工作底稿的復(fù)核、分析也有待進(jìn)一步加強(qiáng)，但在內(nèi)部審計(jì)人員心目中畢竟普遍有了基本的概念。

（3）加強(qiáng)技能培訓(xùn)，提高人員素質(zhì)

全面提高內(nèi)審人員綜合素質(zhì)，加強(qiáng)內(nèi)審隊(duì)伍建設(shè)。審計(jì)人員的素質(zhì)包括學(xué)識(shí)、工作經(jīng)驗(yàn)、職業(yè)技能和職業(yè)道德，這些對(duì)審計(jì)工作的質(zhì)量起著決定性作用。要保證和提高審計(jì)質(zhì)量，就要有一批合格的、勝任的、高素質(zhì)的內(nèi)審人員。加強(qiáng)內(nèi)審隊(duì)伍建設(shè)要從以下幾方面著手：建立職業(yè)準(zhǔn)入制度和從業(yè)資格制度。對(duì)進(jìn)入內(nèi)審機(jī)構(gòu)的人員要嚴(yán)格把關(guān)，要求從業(yè)人員取得和具有與其工作相適應(yīng)的專(zhuān)業(yè)資格，確保內(nèi)審人員達(dá)到履行其職責(zé)所需要的專(zhuān)業(yè)勝任能力；建立內(nèi)審人員職業(yè)教育和后續(xù)教育制度。樹(shù)立終身學(xué)習(xí)的思想，針對(duì)工作需要，系統(tǒng)地、有計(jì)劃地組織各層次的業(yè)務(wù)培訓(xùn)；建立內(nèi)審人員待遇和晉升制度。由于對(duì)內(nèi)審人員的要求和標(biāo)準(zhǔn)越來(lái)越高，就要制定政策保證內(nèi)審人員待遇的提高不低于其他部門(mén)。晉升制度也要明確執(zhí)行，樣才能保證內(nèi)審隊(duì)伍的穩(wěn)定和不斷壯大發(fā)展。加強(qiáng)內(nèi)審隊(duì)伍的建設(shè)，培養(yǎng)一批高素質(zhì)的專(zhuān)業(yè)內(nèi)審人才，是推動(dòng)我國(guó)內(nèi)審事業(yè)發(fā)展的當(dāng)務(wù)之急。

（4）運(yùn)用現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)方法，防范和控制內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

使用以制度基礎(chǔ)審計(jì)方法為核心，兼容抽樣審計(jì)法與詳細(xì)審計(jì)法的審計(jì)方法體系。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)組織業(yè)務(wù)的復(fù)雜化和內(nèi)部管理的科學(xué)化，其內(nèi)部控制越來(lái)越健全和有效，進(jìn)而就更多地需要使用制度基礎(chǔ)審計(jì)方法。運(yùn)用制度基礎(chǔ)審計(jì)確定重點(diǎn)，對(duì)審計(jì)重點(diǎn)采取詳細(xì)審計(jì)，增加審計(jì)證據(jù)數(shù)量，減少失誤和差錯(cuò)；對(duì)非審計(jì)重點(diǎn)采取抽樣審計(jì)法，確定合理的樣本量，作出審計(jì)判斷和結(jié)論。這樣，克服了傳統(tǒng)的、單一的審計(jì)方法的缺點(diǎn)，推動(dòng)和促進(jìn)內(nèi)部控制的建設(shè)和執(zhí)行，使審計(jì)主客體之間良性互動(dòng)，達(dá)到既提高審計(jì)效率，又防范和控制內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目的。用現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)改進(jìn)審計(jì)方法和手段。當(dāng)前，要大力開(kāi)發(fā)和應(yīng)用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)方法，迅速提高內(nèi)審人員計(jì)算機(jī)專(zhuān)業(yè)知識(shí)和技能，不斷開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)軟件，建立審計(jì)作業(yè)平臺(tái)。以審計(jì)方法的創(chuàng)新，來(lái)提高審計(jì)質(zhì)量，降低內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（5）培育企業(yè)文化

人是需要有一點(diǎn)精神的，審計(jì)人員的工作精神集中體現(xiàn)在具有高尚的職業(yè)操守方面，既要有客觀公正、求實(shí)謹(jǐn)慎的精神，又要有愛(ài)崗敬業(yè)，認(rèn)真投入的精神。一個(gè)人的職業(yè)操守跟職業(yè)道德風(fēng)貌相關(guān)，一個(gè)團(tuán)隊(duì)的職業(yè)操守同企業(yè)文化的形成緊密相連。良好的企業(yè)文化對(duì)于審計(jì)隊(duì)伍形成高尚品德，保持旺盛的工作精神具有重要的基礎(chǔ)保證。作為企事業(yè)單位組織和審計(jì)部門(mén)應(yīng)高度重視并致力于培育良好的企業(yè)文化，使審計(jì)人員處于團(tuán)結(jié)和諧，創(chuàng)新進(jìn)取的氛圍中，在審計(jì)項(xiàng)目中才會(huì)有更多精力投入，才會(huì)煥發(fā)更多的主觀能動(dòng)性和創(chuàng)造性。

3、事后審計(jì)

做好審計(jì)發(fā)現(xiàn)的綜合分析工作，強(qiáng)化精品意識(shí)，提升審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量和水平，主要應(yīng)做好以下幾方面工作：

（1）對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)進(jìn)行深加工

分析加工審計(jì)發(fā)現(xiàn)時(shí)，不能停留在發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的表面，應(yīng)注意問(wèn)題產(chǎn)生的根源、注意審計(jì)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)在聯(lián)系、注意管理和控制上的重要缺陷。經(jīng)過(guò)對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)進(jìn)行由表及里，由淺入深的挖掘和加工后，找出最有價(jià)值的信息，為寫(xiě)好審計(jì)報(bào)告服務(wù)。

（2）審計(jì)報(bào)告立意層次要高

審計(jì)報(bào)告反映的審計(jì)信息應(yīng)有利于被審計(jì)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制，改善內(nèi)部管理，有效防范和規(guī)避經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。切忌泛泛而論，沒(méi)有深度，沒(méi)有重點(diǎn)。

（3）審計(jì)結(jié)論準(zhǔn)確、客觀

依據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)得出的審計(jì)結(jié)論，一定要體現(xiàn)出實(shí)事求是，客觀公正的審計(jì)原則，不可攜帶任何感彩，表達(dá)的意思應(yīng)該簡(jiǎn)潔明確，不能含糊其辭。

（4）提出的審計(jì)意見(jiàn)和建議具有建設(shè)性和可操作性

提出的審計(jì)意見(jiàn)和建議應(yīng)該直接指向?qū)徲?jì)發(fā)現(xiàn)產(chǎn)生的根源，便于被審計(jì)單位從根本上糾正審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，堵塞管理和控制上存在的漏洞。